Das strom­steu­er­recht­li­che Her­stel­ler­pri­vi­leg und die Beleuch­tung von Sozi­al­räu­men

Das strom­steu­er­recht­li­che Her­stel­ler­pri­vi­leg erstreckt sich nicht auf die Beleuch­tung und Kli­ma­ti­sie­rung von Sozi­al­räu­men. Eine Steu­er­be­frei­ung nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG für den zur Strom­erzeu­gung ent­nom­me­nen Strom kann nur dann gewährt wer­den, wenn die Ver­wen­dung des Stroms mit der Strom­erzeu­gung in einem engen Zusam­men­hang steht und auf­grund der beson­de­ren Gege­ben­hei­ten der jewei­li­gen Strom­erzeu­gungs­an­la­ge erfor­der­lich ist, um den Betrieb der Anla­ge auf­recht­zu­er­hal­ten. Für die Beleuch­tung und Kli­ma­ti­sie­rung von Sozi­al­räu­men kommt eine Steu­er­be­frei­ung nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG daher nicht in Betracht.

Das strom­steu­er­recht­li­che Her­stel­ler­pri­vi­leg und die Beleuch­tung von Sozi­al­räu­men

Nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG ist Strom von der Steu­er befreit, der zur Strom­erzeu­gung ent­nom­men wird. Eine Kon­kre­ti­sie­rung erfährt die Rege­lung durch § 12 Abs. 1 Strom­StV. Danach wird Strom zur Strom­erzeu­gung ent­nom­men, der u.a. in Neben- und Hilfs­an­la­gen einer Strom­erzeu­gungs­ein­heit ins­be­son­de­re zur Was­ser­auf­be­rei­tung, Dampf­erzeu­ger­was­ser­spei­sung, Frisch­luft­ver­sor­gung, Brenn­stoff­ver­sor­gung oder Rauch­gas­rei­ni­gung zur Erzeu­gung von Strom im tech­ni­schen Sin­ne ver­braucht wird. Der Wort­laut der Vor­schrift, die eine nicht als abschlie­ßend zu betrach­ten­de Auf­zäh­lung von Neben- und Hilfs­an­la­gen ent­hält, legt nahe, dass nur die Strom­men­gen von der Steu­er befreit sind, deren Ver­wen­dung in einem engen Zusam­men­hang mit der Strom­erzeu­gung ste­hen. In her­kömm­li­chen Kraft­wer­ken, in denen zur Wär­me­ge­win­nung Ener­gie­er­zeug­nis­se wie z.B. Koh­le, Heiz­öl oder Erd­gas ver­brannt wer­den, wird Strom mit Hil­fe dampf­ge­trie­be­ner Tur­bi­nen in Gene­ra­to­ren erzeugt. Zur Strom­erzeu­gung ent­nom­men wird Strom, der erfor­der­lich ist, um die Gene­ra­to­ren­leis­tung zu ermög­li­chen. Des­halb sind sol­che Neben- und Hilfs­ein­rich­tun­gen in die Begüns­ti­gung mit­ein­zu­be­zie­hen, ohne die eine Strom­erzeu­gungs­an­la­ge nicht betrie­ben wer­den kann. Nicht der Strom­erzeu­gung die­nen Anla­gen, die bei iso­lier­ter Betrach­tung des Kraft­werk­be­triebs nicht erfor­der­lich sind, um die Strom­erzeu­gung auf­recht­zu­er­hal­ten. Wie der BFH ent­schie­den hat, gehö­ren hier­zu Anla­gen zur Her­stel­lung von Ener­gie­er­zeug­nis­sen (z.B. Bio­gas­an­la­gen), die im Kraft­werk zur Strom­erzeu­gung ein­ge­setzt wer­den sol­len [1].

In die­se Rich­tung wei­sen die uni­ons­recht­li­chen Vor­ga­ben. Das in § 9 Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG nor­mier­te Her­stel­ler­pri­vi­leg beruht auf Art. 14 Abs. 1 Satz 1 Buchst. a der Richt­li­nie 2003/​96/​EG des Rates vom 27.10.2003 zur Restruk­tu­rie­rung der gemein­schaft­li­chen Rah­men­vor­schrif­ten zur Besteue­rung von Ener­gie­er­zeug­nis­sen und elek­tri­schem Strom [2]. Danach besteht eine obli­ga­to­ri­sche Steu­er­be­frei­ung für bei der Strom­erzeu­gung ver­wen­de­te Ener­gie­er­zeug­nis­se bzw. ver­wen­de­ten elek­tri­schen Strom sowie für elek­tri­schen Strom, der zur Auf­recht­erhal­tung der Fähig­keit, elek­tri­schen Strom zu erzeu­gen, ver­wen­det wird.

Wie die­se Rege­lung belegt, hat sich der Uni­ons­ge­setz­ge­ber bei der ver­brauch­steu­er­recht­li­chen Behand­lung von Strom­erzeu­gungs­an­la­gen für die sog. out­put­Lö­sung ent­schie­den, nach der die zur Strom­erzeu­gung ein­ge­setz­ten Erzeug­nis­se grund­sätz­lich von der Steu­er zu befrei­en sind und eine Steu­er nur auf den pro­du­zier­ten Strom erho­ben wird. Die in Art. 14 Abs. 1 Satz 1 Buchst. a RL 203/​96/​EG vor­ge­nom­me­ne Dif­fe­ren­zie­rung zwi­schen der Ver­wen­dung eines Erzeug­nis­ses zur Strom­erzeu­gung und der Ver­wen­dung von Strom zur Auf­recht­erhal­tung der Fähig­keit, Strom zu erzeu­gen, beruht auf dem Umstand, dass Strom im Gegen­satz zu den in Art. 2 Abs. 1 RL 2003/​96/​EG genann­ten Ener­gie­er­zeug­nis­sen nicht selbst zur Wär­me­ge­win­nung ver­heizt wer­den kann.

Das Strom­erzeu­gern gewähr­te Her­stel­ler­pri­vi­leg ist in Zusam­men­hang mit der in Art. 21 Abs. 3 RL 2003/​96/​EG fest­ge­leg­ten Steu­er­be­güns­ti­gung für die Her­stel­lung von Ener­gie­er­zeug­nis­sen zu sehen. Das u.a. für die Her­stel­lung von Mine­ral­ölen gewähr­te Her­stel­ler­pri­vi­leg war bereits in Art. 4 Abs. 3 der Richt­li­nie 92/​81/​EWG des Rates vom 19.10.1992 zur Har­mo­ni­sie­rung der Struk­tur der Ver­brauch­steu­ern auf Mine­ral­öle [3] ange­legt. Die den Steu­er­ent­ste­hungs­tat­be­stand ver­drän­gen­de Rege­lung hat der Uni­ons­ge­setz­ge­ber nahe­zu unver­än­dert in Art. 21 Abs. 3 RL 2003/​96/​EG über­nom­men. Nach wie vor ist eine Steu­er­be­güns­ti­gung aus­ge­schlos­sen, wenn das Ener­gie­er­zeug­nis für her­stel­lungs­frem­de Zwe­cke ins­be­son­de­re zum Antrieb von Fahr­zeu­gen- ver­braucht wird.

Richt­li­ni­en­kon­form ist § 9 Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG dahin­ge­hend aus­zu­le­gen, dass die Steu­er­be­frei­ung nur für sol­chen Strom zu gewäh­ren ist, der zur eigent­li­chen Strom­erzeu­gung ent­nom­men wird. In zuläs­si­ger Wei­se hat der Gesetz­ge­ber in § 12 Abs. 1 Strom­StV nähe­re Fest­le­gun­gen getrof­fen und Anla­gen­be­stand­tei­le in die Steu­er­be­güns­ti­gung mit­ein­be­zo­gen, die zur Strom­erzeu­gung not­wen­dig sind. Dass dies für Anla­gen zur Was­ser­auf­be­rei­tung und Was­ser­ein­spei­sung sowie zur Frisch­luft- und Brenn­stoff­ver­sor­gung gilt, liegt auf der Hand. Ohne die­se Anla­gen lie­ße sich der Betrieb einer Strom­erzeu­gungs­an­la­ge nicht auf­recht­erhal­ten. In die Begüns­ti­gung ein­zu­be­zie­hen sind jedoch auch sol­che Ein­rich­tun­gen, ohne die ein Kraft­werk nach den atom­recht­li­chen, gewer­be­recht­li­chen, umwelt­recht­li­chen, was­ser­recht­li­chen oder arbeits­recht­li­chen Vor­schrif­ten oder Auf­la­gen über­haupt nicht betrie­ben wer­den kann [4]. Denn auch sol­che Anla­gen sind zur Auf­recht­erhal­tung der Fähig­keit, Strom zu erzeu­gen, unbe­dingt erfor­der­lich. Ent­schei­den­de Kri­te­ri­en sind zum einen die tech­ni­schen Erfor­der­nis­se und zum ande­ren die recht­li­chen Anfor­de­run­gen an den Betrieb einer Strom­erzeu­gungs­an­la­ge. Bei die­ser Betrach­tung schei­den sol­che Anla­gen oder Anla­gen­be­stand­tei­le aus, denen im Hin­blick gera­de auf die Strom­erzeu­gung kei­ne betriebs­not­wen­di­ge Bedeu­tung zukommt. Die Strom­ver­wen­dung muss auf den beson­de­ren Gege­ben­hei­ten des Kraft­werk­be­triebs beru­hen, d.h. den kraft­werk­spe­zi­fi­schen Anfor­de­run­gen ent­spre­chen. Unter die­sen Gesichts­punk­ten sind z.B. Ein­rich­tun­gen zur Frei­zeit­ge­stal­tung der Beschäf­tig­ten oder Kan­ti­nen nicht begüns­tigt.

Hin­sicht­lich des Stroms, der zur Beleuch­tung und Kli­ma­ti­sie­rung der Sozi­al­räu­me ver­wen­det wird, kann eine Steu­er­be­frei­ung nicht gewährt wer­den. Denn die Ein­rich­tung von Sozi­al­räu­men – auch wenn sie auf arbeits­recht­li­chen Vor­schrif­ten beruht – ist kei­ne spe­zi­fi­sche Not­wen­dig­keit zum Betrieb einer Strom­erzeu­gungs­an­la­ge. Anders kann es sich jedoch bei der Ein­rich­tung von Arbeits­räu­men ver­hal­ten, in denen beson­de­re, gera­de für den Betrieb einer sol­chen Anla­ge not­wen­di­ge Tätig­kei­ten aus­ge­führt wer­den.

Im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall hat­te in der Vor­in­stanz das Finanz­ge­richt die Strom­steu­er­be­frei­ung unab­hän­gig von sol­chen Erwä­gun­gen gewährt und – aus sei­ner Sicht fol­ge­rich­tig – kei­ne Fest­stel­lun­gen über die Art der Tätig­kei­ten getrof­fen, die in den Arbeits­räu­men aus­ge­führt wer­den. Dies wird es im zwei­ten Rechts­gang nach­zu­ho­len haben. Auch wird es die Strom­men­gen fest­zu­stel­len haben, die auf die Beleuch­tung und Kli­ma­ti­sie­rung der Sozi­al­räu­me und gege­be­nen­falls auch der Arbeits­räu­me ent­fal­len. Für Letz­te­re kommt die Gewäh­rung einer Strom­steu­er­be­frei­ung nur dann in Betracht, wenn eine beson­de­re Ein­rich­tung die­ser Räu­me gera­de für den Betrieb der streit­ge­gen­ständ­li­chen Strom­erzeu­gungs­an­la­ge not­wen­di­ge Vor­aus­set­zung und daher auf die spe­zi­fi­schen Beson­der­hei­ten der Anla­ge zurück­zu­füh­ren ist. Eine Begüns­ti­gung wäre z.B. nicht zu gewäh­ren, wenn in den Räum­lich­kei­ten ledig­lich Arbei­ten durch­ge­führt wer­den, die auch in einem ande­ren Her­stel­lungs­be­trieb anfal­len könn­ten.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 13. Dezem­ber 2011 – VII R 73/​10

  1. BFH, Beschluss vom 09.09.2011 – VII R 75/​10, BFH/​NV 2011, 2181[]
  2. ABl.EU Nr. L 283/​51[]
  3. Amts­blatt der Euro­päi­schen Gemein­schaf­ten Nr. L 316/​12[]
  4. Teich­ner in Teichner/​Alexander/​Reiche, MinöStG, Strom­StG, § 9 Strom­StG Rz 5[]