Ener­gie­steu­er­ent­las­tung in der Glas­in­dus­trie

Die als abschlie­ßend zu betrach­ten­de Auf­zäh­lung der Wär­me­be­hand­lungs­pro­zes­se in § 9a Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG a.F. bezieht sich auf sämt­li­che in der Vor­schrift genann­ten Erzeug­nis­se und somit auch auf Glas und Glas­wa­ren. Da nur sol­che Pro­zes­se steu­er­lich begüns­tigt sind, bei denen Strom zur Erzeu­gung von Wär­me ein­ge­setzt wird, kommt eine Steu­er­ent­las­tung für den in Lüf­tern und Geblä­sen zur Gene­rie­rung moto­ri­scher Leis­tung ver­wen­de­ten Strom nicht in Betracht.

Ener­gie­steu­er­ent­las­tung in der Glas­in­dus­trie

Für Strom, der im Rah­men der Flach­glas­her­stel­lung zum Antrieb von Lüf­tern und Geblä­sen ein­setzt wird, besteht daher kein Ent­las­tungs­an­spruch nach § 9a Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG.

Nach § 9a Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG wird auf Antrag die Steu­er für nach­weis­lich ver­steu­er­ten Strom erlas­sen, erstat­tet oder ver­gü­tet, den ein Unter­neh­men des Pro­du­zie­ren­den Gewer­bes für die Her­stel­lung von Glas und Glas­wa­ren, kera­mi­schen Erzeug­nis­sen, kera­mi­schen Wand- und Boden­flie­sen und ‑plat­ten, Zie­geln und sons­ti­ger Bau­ke­ra­mik, Zement, Kalk und gebrann­tem Gips, Erzeug­nis­sen aus Beton, Zement und Gips, mine­ra­li­schen Iso­lier­ma­te­ria­li­en, Asphalt und mine­ra­li­schen Dün­ge­mit­teln zum Bren­nen, Schmel­zen, Warm­hal­ten oder Ent­span­nen der vor­ge­nann­ten Erzeug­nis­se oder der zu ihrer Her­stel­lung ver­wen­de­ten Vor­pro­duk­te ent­nom­men hat.

Dabei las­sen sich die Rege­lun­gen des § 9a Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG nicht dahin deu­ten, dass die als abschlie­ßend zu betrach­ten­de Auf­zäh­lung von Wär­me­be­hand­lungs­pro­zes­sen und die damit ver­bun­de­ne Ein­schrän­kung des Ent­las­tungs­tat­be­stands nur ande­re Erzeug­nis­se als Glas und Glas­wa­ren betref­fen. Viel­mehr bezieht sich der Begriff „vor­ge­nann­te Erzeug­nis­se“ auf alle Pro­duk­te, die in der Vor­schrift auf­ge­zählt sind, d.h. auf Glas und Glas­wa­ren, Erzeug­nis­se aus Beton, Zement und Gips und auf alle sonst kon­kret bezeich­ne­ten Pro­duk­te. Wie das Finanz­ge­richt zu Recht aus­ge­führt hat, ist der Begriff „Erzeug­nis­se“ als Ober­be­griff zu ver­ste­hen. Nach der Deu­tung der Revi­si­on, die von einem engen Begriffs­ver­ständ­nis aus­geht, wür­den von der Beschrän­kung ledig­lich Erzeug­nis­se aus Beton, Zement oder Gips erfasst. Hät­te der Gesetz­ge­ber eine sol­che Beschrän­kung beab­sich­tigt, wäre die von ihm gewähl­te For­mu­lie­rung unver­ständ­lich. Denn in die­sem Fall hät­te es nahe gele­gen, für die beab­sich­tig­te Beschrän­kung des Ent­las­tungs­tat­be­stands die For­mu­lie­rung „und zum Bren­nen, Schmel­zen, Warm­hal­ten oder Ent­span­nen von Erzeug­nis­sen aus Beton, Zement oder Gips“ zu ver­wen­den. Der Umstand, dass bestimm­te Wär­me­be­hand­lun­gen für die­se Pro­duk­te schwer­lich in Betracht kom­men dürf­ten, belegt, dass der Ansicht der Revi­si­on nicht gefolgt wer­den kann.

Auch der Ent­ste­hungs­ge­schich­te der Vor­schrift las­sen sich kei­ne Anhalts­punk­te für ein restrik­ti­ves Ver­ständ­nis und für eine Son­der­stel­lung von Glas und Glas­wa­ren ent­neh­men. Aus­weis­lich der Geset­zes­be­grün­dung wur­den die in § 9a Abs. 1 Strom­StG genann­ten Ver­wen­dun­gen von Strom zur Ver­bes­se­rung der inter­na­tio­na­len Wett­be­werbs­fä­hig­keit des Pro­du­zie­ren­den Gewer­bes auf Grund­la­ge des Art. 2 Abs. 4 Buchst. b Ener­gie­StRL von der Besteue­rung aus­ge­nom­men [1]. Nach die­ser Bestim­mung gilt die Ener­gie­StRL nicht für Ener­gie­er­zeug­nis­se, die für ande­re Zwe­cke als als Heiz- oder Kraft­stof­fe ver­wen­det wer­den, für Ener­gie­er­zeug­nis­se mit zwei­er­lei Ver­wen­dungs­zweck, für mine­ra­lo­gi­sche Ver­fah­ren und für elek­tri­schen Strom, der haupt­säch­lich für die Zwe­cke der che­mi­schen Reduk­ti­on, bei der Elek­tro­ly­se und bei Pro­zes­sen in der Metall­in­dus­trie ver­wen­det wird sowie für elek­tri­schen Strom, wenn er mehr als 50 % der Kos­ten für ein Erzeug­nis aus­macht. Aus dem Anwen­dungs­be­reich der Richt­li­nie sind die genann­ten Ver­wen­dun­gen des­halb aus­ge­wie­sen, weil der Gemein­schafts­ge­setz­ge­ber die Ener­gie- und Strom­steu­er als ver­wen­dungs­ori­en­tier­te Steu­er auf Ener­gie­leis­tun­gen aus­ge­stal­ten woll­te. Besteu­ert wer­den soll die Gewin­nung von Wär­me oder das Gene­rie­ren moto­ri­scher Leis­tung.

Die­se Inten­ti­on wird durch Abs. 22 der Erwä­gungs­grün­de belegt. Danach sol­len Ener­gie­er­zeug­nis­se den Rah­men­vor­schrif­ten unter­lie­gen, wenn sie als Heiz­stoff oder Kraft­stoff ver­wen­det wer­den, wes­halb es der Art und Logik des Steu­er­sys­tems ent­spricht, die Ver­wen­dung von Ener­gie­er­zeug­nis­sen zu zwei­er­lei Zwe­cken und zu ande­ren Zwe­cken als als Kraft- oder Heiz­stoff sowie für mine­ra­lo­gi­sche Ver­fah­ren vom Anwen­dungs­be­reich der Rah­men­vor­schrif­ten aus­zu­neh­men. Eben­so soll­te elek­tri­scher Strom behan­delt wer­den, der in ähn­li­cher Wei­se ver­wen­det wird. Als mine­ra­lo­gi­sche Ver­fah­ren gel­ten nach Art. 2 Abs. 4 Buchst. b Anstricht 5 Ener­gie­StRL die Ver­fah­ren, die nach der Ver­ord­nung (EWG) Nr. 3037/​90 des Rates vom 09.10.1990 betref­fend die sta­tis­ti­sche Sys­te­ma­tik der Wirt­schafts­zwei­ge in der Euro­päi­schen Gemein­schaft [2] unter die NACE-Klas­se DI 26 „Ver­ar­bei­tung nicht­me­tal­li­scher Mine­ra­li­en“ fal­len. Inner­halb der Klas­se DI 26 VO Nr. 3037/​90 nimmt die Her­stel­lung von Glas und Glas­wa­ren (Grup­pe 26.1) neben den ande­ren Grup­pen, wie z.B. Grup­pe 26.2 (kera­mi­sche Erzeug­nis­se) oder Grup­pe 26.6 (Erzeug­nis­se aus Beton, Zement und Gips) kei­ne Son­der­stel­lung ein. Da der Gesetz­ge­ber mit der in § 9a Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG getrof­fe­nen Rege­lung Art. 2 Abs. 4 Buchst. b Ener­gie­StRL umset­zen und die in den Abtei­lun­gen DI 26 und DJ 27 VO Nr. 3037/​90 auf­ge­führ­ten Tätig­kei­ten erfas­sen woll­te [3], ist eine Aus­le­gung des § 9a Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG gebo­ten, die eine strom­steu­er­recht­li­che Gleich­be­hand­lung aller auf­ge­führ­ten Erzeug­nis­se, ein­schließ­lich Glas und Glas­wa­ren, gewähr­leis­tet.

Nach die­sen Grund­sät­zen besteht ein Ent­las­tungs­an­spruch nur in Bezug auf den Wär­me­strom, nicht jedoch hin­sicht­lich des zu moto­ri­schen Zwe­cken als Kraft­strom ver­wen­de­ten Stroms.

Vor­lie­gend han­delt es sich um ein Unter­neh­men des Pro­du­zie­ren­den Gewer­bes i.S. des § 2 Nr. 3 Strom­StG. Dem­zu­fol­ge hat das Haupt­zoll­amt zu Recht eine Steu­er­ent­las­tung für den Strom gewährt, den das Unter­neh­men im Rah­men der Her­stel­lung von Flach­glas als Wär­me­strom, z.B. zum Betrieb der Roof­hei­zung, ver­wen­det hat. Denn der Strom wird in die­sen Fäl­len zum Warm­hal­ten, Ent­span­nen oder zur sons­ti­gen Wär­me­be­hand­lung des Gla­ses ver­wen­det. Den im Gesetz genann­ten Vor­gän­gen ist gemein­sam, dass bei ihnen unter Ver­wen­dung von Strom erzeug­te ther­mi­sche Ener­gie ein­ge­setzt wird, mit der auf mine­ra­lo­gi­sche Erzeug­nis­se zur Errei­chung eines bestimm­ten Ziels ein­ge­wirkt wer­den soll. Dabei han­delt es sich um bei Glas und ande­ren mine­ra­lo­gi­schen Erzeug­nis­sen gebräuch­li­che Wär­me­be­hand­lungs­ar­ten, mit denen Aggre­gat­zu­stän­de ver­än­dert, bestimm­te Tem­pe­ra­tu­ren gestei­gert oder auf­recht­erhal­ten oder Span­nun­gen abge­baut wer­den.

Soweit die Unter­neh­me­rin Strom zum Antrieb von Lüf­tern und Geblä­sen ver­wen­det, sind die Vor­aus­set­zun­gen des § 9a Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG nicht erfüllt. Denn der Strom wird nicht als Wär­me­strom, d.h. zur Erzeu­gung der zum Bren­nen, Schmel­zen, Warm­hal­ten oder Ent­span­nen erfor­der­li­chen Wär­me, son­dern für die Gene­rie­rung moto­ri­scher Leis­tung ver­wen­det. Nach dem Wort­laut sowie dem Sinn und Zweck der Vor­schrift, die in ihrer steu­er­recht­li­chen Wir­kung mit der Par­al­lel­vor­schrift des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Ener­gieStG in Ein­klang steht, bezieht sich der Pro­zess des Ent­span­nens ledig­lich auf eine Wär­me­be­hand­lung, selbst wenn unter dem Begriff des Ent­span­nens nicht nur eine kon­trol­lier­te Sen­kung einer sehr hohen Tem­pe­ra­tur unter stän­di­ger Zufüh­rung und Redu­zie­rung von Wär­me, son­dern auch eine Küh­lung ohne Wär­me­zu­fuhr ver­stan­den wer­den könn­te. Denn bei der Ver­wen­dung von Strom kann eine sol­che Küh­lung, wie der Streit­fall belegt, nur durch die Erzeu­gung moto­ri­scher Leis­tung zum Antrieb von Lüf­tern und Geblä­sen erreicht wer­den. Eine Steu­er­ent­las­tung des zum Ent­span­nen benö­tig­ten Kraft­stroms wäre jedoch gegen­über den zuvor gere­gel­ten Steu­er­ent­las­tun­gen für den zum Bren­nen, Schmel­zen und Warm­hal­ten benö­tig­ten Wär­me­strom eine solch bedeut­sa­me Aus­nah­me vom Grund­prin­zip der steu­er­li­chen Begüns­ti­gung von Wär­me­be­hand­lun­gen, dass der Gesetz­ge­ber ‑wenn er im Fall des Ent­span­nens auch den Kraft­strom hät­te in die Ent­las­tung mit ein­be­zie­hen wol­len- eine aus­drück­li­che Rege­lung getrof­fen hät­te. Auf­grund die­ser Erwä­gun­gen kommt eine Begüns­ti­gung des zum Antrieb von Lüf­tern und Geblä­sen ver­wen­de­ten Kraft­stroms nicht in Betracht.

Die vom Bun­des­fi­nanz­hof getrof­fe­ne Aus­le­gung des § 9a Abs. 1 Nr. 2 Strom­StG steht nicht in Wider­spruch zu den uni­ons­recht­li­chen Vor­ga­ben. Wie bereits aus­ge­führt, hat der natio­na­le Gesetz­ge­ber mit die­ser Rege­lung Art. 2 Abs. 4 Buchst. b Anstrich 5 Ener­gie­StRL umge­setzt und von der Mög­lich­keit Gebrauch gemacht, den Ein­satz elek­tri­schen Stroms, der für mine­ra­lo­gi­sche Ver­fah­ren ver­wen­det wird, eigen­stän­dig steu­er­recht­lich zu regeln. Strom, der für den genann­ten Zweck ein­ge­setzt wird, ist aus­drück­lich vom Anwen­dungs­be­reich der Ener­gie­StRL aus­ge­nom­men, so dass es dem natio­na­len Gesetz­ge­ber über­las­sen bleibt, ob und in wel­chem Umfang er sich für eine Steu­er­be­las­tung oder Steu­er­be­frei­ung ent­schei­det [4].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 30. Juni 2015 – VII R 11/​14

  1. BT-Drs. 16/​1172, S. 47 f.[]
  2. ABl.EG Nr. L 293/​1[]
  3. vgl. zu § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Ener­gieStG: BT-Drs. 16/​1172, S. 44; sowie BFH, Urteil vom 26.10.2010 – VII R 50/​09, BFHE 231, 443, ZfZ 2011, 366[]
  4. zur grund­sätz­lich ver­gleich­ba­ren Rege­lung in Art. 2 Abs. 4 Buchst. b Anstrich 2 Ener­gie­StRL: vgl. BFH, Urteil vom 29.10.2013 – VII R 24/​12, BFHE 243, 96, 99 f., ZfZ 2014, 52[]