Energiesteuerentlastung nach Insolvenz des Warenempfängers

Energiesteuerentlastung nach Insolvenz des Warenempfängers

Der Forderungsaus­fall, für den der Steuer­schuld­ner nach § 60 Energi­eStG Steuer­ent­las­tung beanspruchen kann, ist um den Betrag zu ver­ringern, den ein Drit­ter auf die Kauf­pre­is­forderung zahlt. Dies gilt auch für Zahlun­gen, die durch einen Abnehmer des Waren­empfängers auf­grund ver­längerten Eigen­tumsvor­be­halts direkt oder über den Insol­ven­zver­wal­ter des Waren­empfängers erfol­gen. Hat der Steuer­schuld­ner neben dem aus­ge­fal­l­enen Kauf­preisanspruch noch Neben­forderun­gen – Zin­sanspruch, Rechtsver­fol­gungser­stat­tungsanspruch – gegen den Waren­empfänger, so wer­den solche Zahlun­gen gemäß § 367 BGB zunächst auf die Neben­forderun­gen und erst dann den aus­ge­fal­l­enen Kauf­preisanspruch angerech­net.

Wie die anderen Ver­brauch­s­teuern auch ist die Energi­es­teuer als indi­rek­te Steuer darauf angelegt, vom eigentlichen Steuer­schuld­ner – hier der Klägerin – über den Verkauf­spreis der jew­eili­gen Waren auf den End­ver­brauch­er, der let­ztlich sys­temgerecht die Steuer­last tra­gen soll, abgewälzt zu wer­den. Zweck der Steuer­ent­las­tung des § 60 Energi­eStG ist es, den Steuer­schuld­ner, der let­ztlich nur aus Grün­den der Vere­in­fachung der Steuer­erhe­bung herange­zo­gen wird, davor zu schützen, mit der Abwälzung der – rel­a­tiv hohen – Steuer unver­schuldet zu scheit­ern. Ziel der Regelung ist es also, das Risiko des Steuer­aus­falls sachentsprechend dem Steuer­gläu­biger, also dem Fiskus, zuzuweisen.

Nach § 60 Abs. 3 Satz 1 Energi­eStG ste­ht die Steuer­ent­las­tung unter der auflösenden Bedin­gung ein­er nachträglichen Leis­tung des Waren­empfängers.

Für die Erfül­lungswirkung von nachträglichen Zahlun­gen des Waren­empfängers find­en die all­ge­meinen zivil­rechtlichen Vorschriften in §§ 366 f BGB Anwen­dung. § 366 BGB erlaubt dem Leis­ten­den, der aus mehreren Schuld­ver­hält­nis­sen zu gle­ichar­ti­gen Leis­tun­gen verpflichtet ist, die zu tilgende Schuld zu bes­tim­men und gibt anson­sten Tilgungsrei­hen­folge vor. § 367 Abs. 1 BGB bes­timmt für den Fall, dass ein Schuld­ner außer der Hauptleis­tung Zin­sen und Kosten zu entricht­en hat, dass eine zur Tilgung der ganzen Schuld nicht aus­re­ichende Leis­tung zunächst auf die Kosten, dann auf die Zin­sen und zulet­zt auf die Hauptleis­tung angerech­net wird.

Anders als der Wort­laut des § 60 Abs. 3 Satz 1 Energi­eStG es nahele­gen kön­nte, sind nicht nur die Leis­tun­gen des Waren­empfängers als Kauf­preiss­chuld­ner zu berück­sichti­gen, son­dern auch die Leis­tun­gen, die Dritte zugun­sten des Waren­empfängers an den Verkäufer erbrin­gen.

Aus der Vorschrift des § 60 Abs. 1 Zif­fer 3 Energi­eStG ist weit­er zu schließen, dass ein Zahlungsaus­fall im Sinne der Vorschrift nicht gegeben ist, soweit ein Eigen­tumsvor­be­halt wirkt. Wenn also im Ide­al­fall der Verkäufer die Ware von dem zahlung­sun­fähi­gen Käufer zurück­er­hält, ist insoweit kein Zahlungsaus­fall gegeben.

Unter Zugrun­dele­gung dieser Grund­sätze und unter Berück­sich­ti­gung des Geset­zeszwecks kommt das Finanzgericht Ham­burg zu dem Schluss, dass auch Zahlun­gen, die der Verkäufer von Drit­ten infolge eines ver­längerten Sicherungsvor­be­halt erhält, bei der Berech­nung der Höhe des Forderungsaus­falls zu berück­sichti­gen sind.

Der ver­längerte Eigen­tumsvor­be­halt ist ein Son­der­fall der Sicherungsab­tre­tung. An die Stelle der unter dem Eigen­tumsvor­be­halt ste­hen­den Ware tritt durch den Weit­er­verkaufs- und Übereig­nungs­fall die Kauf­pre­is­forderung, die dem ursprünglichen Waren­empfänger gegen seinen Abnehmer zuste­ht. Soweit die abge­tretene Forderung Ansprüche des Sicherungsnehmers gegen den Sicherungse­ber sichert, tritt bei Einziehung der abge­trete­nen Forderung die Erfül­lung der gesicherten Ansprüche ein. Die Tilgungswirkung bes­timmt sich zunächst nach dem Sicherungszweck: Soweit Zweck ein­er Abtre­tung Sicherung nur des Kauf­preisanspruchs ist, kann mit dem Ver­w­er­tungser­lös auch nur oder jeden­falls vor­rangig der Kauf­preis getil­gt wer­den. Wenn sich der Sicherungszweck allerd­ings auch auf weit­ere Forderun­gen erstreckt, gel­ten die all­ge­meinen Regeln. Bei der Ver­w­er­tung von Sicher­heit­en find­et § 367 BGB Anwen­dung.

Nichts anderes gilt im Insol­ven­zver­fahren des Waren­empfängers. Bei Insol­venz des Sicherungs­ge­bers ste­ht dem ursprünglichen Sicherungsnehmer nur ein Absonderungs‑, aber kein Aus­son­derungsrecht zu (§ 51 Nr. 1 i. V. m. § 50 Abs. 1 InsO). Gläu­biger sind gemäß § 50 Abs. 1 InsO nach Maß­gabe der §§ 166 bis 173 für Haupt­forderung, Zin­sen und Kosten zur abgeson­derten Befriedi­gung aus dem Pfandge­gen­stand berechtigt. Die Ver­rech­nung des Erlös­es auf Kosten, Zin­sen und Haupt­sache geschieht nach § 367 BGB (oder dem hier nicht in Betra­cht kom­menden) § 497 Abs. 3 BGB.

Auch kann nicht davon aus­ge­gan­gen wer­den, so das Finanzgericht, es han­dele sich bei der Zahlung des Insol­ven­zver­wal­ters nicht um eine Zahlung des Waren­empfängers, weswe­gen § 367 BGB nicht anzuwen­den sei. Nach den oben dargelegten Grund­sätzen ist jede Zahlung – auch die eines Drit­ten – nach den all­ge­meinen Regeln anzurech­nen, soweit sie für den aus­ge­fal­l­enen Waren­empfänger an den Verkäufer geleis­tet wird. Dies ist hier zu beja­hen, weil die Zahlung des Insol­ven­zver­wal­ters infolge des Abson­derungsrechts der Klägerin im Hin­blick auf die Sicherungsab­tre­tung des Waren­empfängers erfol­gt ist.

Würde die Zahlung des Insol­ven­zver­wal­ters indes nicht in diesem Sinne als Zahlung für den Waren­empfänger zu behan­deln sein, hätte ihre Anrech­nung im Übri­gen auf den zunächst ent­stande­nen Forderungsaus­fall man­gels entsprechen­der rechtlich­er Regelung ganz zu unterbleiben und hätte die Klägerin sog­ar einen weit­erge­hen­den Steuer­ent­las­tungsanspruch als beantragt.

Finanzgericht Ham­burg, Urteil vom 8. Juli 2010 – 4 K 220/09