Standheizungen in Omnibussen – und die Energiesteuerentlastung

Für den Betrieb von Standheizungen in Omnibussen mit nicht gekennzeichnetem Gasöl (Dieselkraftstoff) ist besteht kein Anspruch auf eine Steuerentlastung gemäß § 49 Abs. 1 EnergieStG.

Standheizungen in Omnibussen - und die Energiesteuerentlastung

Die Steuerentlastung gemäß § 49 Abs. 1 EnergieStG wird auf Antrag für nachweislich nach § 2 Abs. 1 Nr. 4 EnergieStG versteuerte Gasöle gewährt, soweit sie nachweislich verheizt worden sind und ein besonderes wirtschaftliches Bedürfnis für die Verwendung nicht gekennzeichneten Gasöls zum Verheizen vorliegt. Die Höhe der Steuerentlastung richtet sich nach der Differenz zum günstigeren Heizstofftarif gemäß § 2 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG. Entlastungsberechtigt ist gemäß § 49 Abs. 3 EnergieStG der Verwender.

Die Gewährung der Steuerentlastung nach § 49 Abs. 1 EnergieStG liegt nicht im Ermessen der Finanzbehörde. Vielmehr führt § 49 Abs. 1 EnergieStG zu einem zwingenden Entlastungsanspruch, dessen Voraussetzungen der vollen gerichtlichen Überprüfung unterliegen. Dies betrifft auch den unbestimmten Rechtsbegriff des besonderen wirtschaftlichen Bedürfnisses für die Verwendung nicht gekennzeichneten Gasöls zum Verheizen.

Entgegen der Auffassung des Finanzgericht Düsseldorf1 reicht es für ein solches Bedürfnis aber nicht aus, dass die Umrüstung der Standheizungen der Busse mit separaten Tanks im Vergleich zur erzielbaren Steuerentlastung mit hohen Kosten verbunden wäre (hier: Umrüstungskosten einschließlich der Schaffung entsprechender Versorgungseinrichtungen sowie erhöhte Personalkosten). Deshalb kann im Streitfall offen bleiben, ob diese Kosten tatsächlich in der von der Unternehmerin genannten Höhe zu berücksichtigen wären.

Zur Begründung ist insbesondere auf den Wortlaut des § 49 Abs. 1 EnergieStG und die Regel-Ausnahme-Systematik des EnergieStG bei der Verwendung gekennzeichneten Gasöls zum Verheizen zurückzugreifen. Zwar weist die Unternehmerin zutreffend darauf hin, dass nach dem Erwägungsgrund 18 der EnergieStRL die Verwendung eines Energieerzeugnisses als Heizstoff niedriger als die Verwendung als Kraftstoff besteuert werden soll und die Kennzeichnungspflicht der RL 95/60/EG nur für steuerbefreite oder steuerbegünstigte Verwendungen, nicht aber für Entlastungsverfahren wie § 49 Abs. 1 EnergieStG gilt2. Die Mitgliedstaaten müssen jedoch durch wirksame Steueraufsichtsmaßnahmen dafür Sorge tragen, dass der günstigere Heizstofftarif nicht missbräuchlich in Anspruch genommen wird3. Vor dem Hintergrund dieser unionsrechtlichen Vorgaben sieht § 2 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG vor, den günstigeren Heizstofftarif grundsätzlich nur für Gasöle anzuwenden, die i.S. der §§ 2 bis 8 der Verordnung zur Durchführung des Energiesteuergesetzes gekennzeichnet sind. Das Entlastungsverfahren nach § 49 Abs. 1 EnergieStG, das zu einer Anwendung des Heizstofftarifs für nicht gekennzeichnete Gasöle führt, hat dagegen einen Ausnahmecharakter. Dies wird auch durch den Wortlaut des § 49 Abs. 1 EnergieStG deutlich, der nicht nur ein wirtschaftliches Bedürfnis, sondern ein “besonderes” wirtschaftliches Bedürfnis für die Verwendung nicht gekennzeichneten Gasöls zum Verheizen verlangt. Auch wenn § 49 Abs. 1 EnergieStG den Nachweis der Verwendung zum Verheizen voraussetzt und dessen Anwendung deshalb kein allgemeines Kontrolldefizit auslösen kann, folgt daraus, dass Deutschland die unionsrechtliche Vorgabe, die missbräuchliche Inanspruchnahme des günstigeren Heizstofftarifs zu verhindern, primär durch die möglichst umfassende Berücksichtigung der Kennzeichnungspflicht umsetzt und den Heizstofftarif nur ausnahmsweise auch auf nicht gekennzeichnete Gasöle ausdehnen will. Im Übrigen ist aus den Regelungen für den grenzüberschreitenden Kraftfahrzeugverkehr in Art. 24 EnergieStRL und § 46 Abs. 1 Satz 2 EnergieStG abzuleiten, dass dem Gesetzgeber die Problematik der Standheizungen und der hierzu in den Kraftfahrzeugen mitgeführten Energieerzeugnisse bewusst war. Hätte er für Standheizungen im Rahmen des § 49 Abs. 1 EnergieStG auf die Verwendung gekennzeichneten Gasöls verzichten wollen, wäre somit eine ausdrückliche Regelung zu erwarten gewesen, zumal eine solche Ausdehnung wegen der großen Zahl der betroffenen Fahrzeuge und des pro Fahrzeug relativ geringen Entlastungsbetrags einen erheblichen Verwaltungsaufwand zur Folge hätte.

Unter Berücksichtigung dieser Gesichtspunkte ist § 49 Abs. 1 EnergieStG und insbesondere der unbestimmte Rechtsbegriff des besonderen wirtschaftlichen Bedürfnisses eng auszulegen. Allein das Missverhältnis zwischen den Kosten, die durch den Einbau separater Tanks für gekennzeichnetes Heizöl entstünden, und dem erzielbaren Entlastungsbetrag ist hierfür nicht ausreichend. Anderenfalls würde das dargelegte Regel-Ausnahme-Prinzip infrage gestellt, wenn nicht sogar umgekehrt. Denn für den Betrieb der Standheizungen in Omnibussen des öffentlichen Personennahverkehrs wird regelmäßig keine große Menge Dieselkraftstoff benötigt, so dass der potentielle Entlastungsbetrag pro Fahrzeug gering ausfällt. Sonstige Gesichtspunkte, die zu einem besonderen wirtschaftlichen Bedürfnis für die Verwendung nicht gekennzeichneten Gasöls zum Verheizen führen, sind nach Auffassung des Bundesfinanzhofs nicht erkennbar. Daran ändert auch der Hinweis der Unternehmerin nichts, sie arbeite als kommunales Dienstleistungsunternehmen nicht kostendeckend. Auch bei Verlustunternehmen kann es jedenfalls dann nicht auf rein finanzielle Erwägungen ankommen, wenn -wie im Streitfall- keine Anhaltspunkte bestehen, dass die Versagung des Entlastungsbetrags für die wirtschaftliche Existenz des Unternehmens von entscheidender Bedeutung ist. Der weitere Hinweis der Unternehmerin, beim Einbau separater Tanks sei wegen der geringeren Tankgröße eine tägliche Betankung statt alle zwei Tage erforderlich, ist ebenfalls weder ausreichend noch schlüssig. Denn die Größen des separaten Tanks und des Haupttanks könnten an die Verbrauchsverhältnisse angepasst werden, so dass es zu keiner Änderung der Betankungsintervalle käme.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 31. Mai 2016 – VII R 23/14

  1. FG Düsseldorf, Urteil vom 16.04.2014 – 4 K 3337/13 VE []
  2. vgl. EuGH, Urteil Meiland Azewijn vom 09.09.2004 – C-292/02, EU:C:2004:499, Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern -ZfZ- 2004, 411 []
  3. EuGH, Urteil Kommission/Finnland vom 27.11.2003 – C-185/00, EU:C:2003:639, ZfZ 2004, 86 []