Stromsteuer für Leitungsverluste?

Strom­s­teuer entste­ht nicht für die in einem Ver­sorgungsnetz ent­standene Umspann- und Leitungsver­luste.

Stromsteuer für Leitungsverluste?

Für strom­s­teuer­rechtliche Zwecke ist von einem einzi­gen Ver­sorgungsnetz auszuge­hen, das nicht in ver­schiedene Teil­net­ze aufges­pal­ten wer­den kann. Ein Ver­sorgungsnetz liegt nicht vor, wenn ein Strom­netz auss­chließlich dem Eigen­ver­brauch von Eigen­erzeugern nach § 2 Nr. 2 Strom­StG dient. Sofern ein Ver­sorg­er mehrere Betrieb­sstät­ten mit entsprechen­den Ver­brauchsstellen unter­hält, gehören sämtliche Strom­leitun­gen und Umspan­nvor­rich­tun­gen unab­hängig davon zum Ver­sorgungsnetz, ob in den Betrieb­sstät­ten Strom von Drit­ten oder vom Ver­sorg­er selb­st ent­nom­men wird.

Nach § 5 Abs. 1 Satz 1 Strom­StG entste­ht die Steuer dadurch, dass vom im Steuerge­bi­et ansäs­si­gen Ver­sorg­er geleis­teter Strom durch Let­ztver­brauch­er im Steuerge­bi­et dem Ver­sorgungsnetz ent­nom­men wird und dadurch, dass der Ver­sorg­er dem Ver­sorgungsnetz Strom zum Selb­stver­brauch ent­nimmt. In bei­den Alter­na­tiv­en set­zt die Tatbe­stand­ser­fül­lung den Realakt der Ent­nahme der ver­brauch­s­teuerpflichti­gen Ware aus dem Trans­portmedi­um voraus1. Dies entspricht der Sys­tem­atik der anderen Ver­brauch­s­teuerge­set­ze und der Aus­gestal­tung der beson­deren Ver­brauch­s­teuern als Realak­t­s­teuern, bei denen die Entste­hung der Steuer an einen tat­säch­lichen Vor­gang oder an einen Zus­tand knüpft2. Die Strom­s­teuer weist allerd­ings die Beson­der­heit auf, dass bei ihr die Ent­nahme in den steuer­rechtlich freien Verkehr und der Ver­brauch zeitlich zusam­men­fall­en. Damit ist die vom Geset­zge­ber intendierte Folge ver­bun­den, dass Leitungsver­luste, die beim Strom in nicht uner­he­blichem Umfang regelmäßig auftreten, steuer­lich nicht erfasst wer­den3. In der Geset­zes­be­grün­dung wird zudem darauf hingewiesen, dass die Anknüp­fung an das let­zte Sta­di­um des Umgangs mit ein­er ver­brauch­s­teuerpflichti­gen Ware deshalb sin­nvoll ist, weil sich bei der Elek­triz­ität der Ein­tritt in den Wirtschaft­skreis­lauf auss­chließlich in ihrem Ver­brauch man­i­festiert.

Dem­nach kann von ein­er Ent­nahme i.S. des § 5 Abs. 1 Satz 1 Strom­StG nur dann aus­ge­gan­gen wer­den, wenn der Steuerge­gen­stand Strom (vgl. § 1 Abs. 1 Satz 1 Strom­StG) zugle­ich ein­er eli­m­inieren­den Nutzung zuge­führt wird. Erforder­lich ist eine von einem entsprechen­den Willen getra­gene men­schliche Hand­lung, weshalb keine Ent­nahme des Stroms vor­liegt, wenn dieser ohne men­schlich­es Zutun ‑z.B. infolge ein­er Beschädi­gung des Ver­sorgungsnet­zes- in den steuer­rechtlich freien Verkehr tritt und damit ver­lustig geht4. Auch Umspann- und Leitungsver­luste entste­hen ohne men­schlich­es Zutun. Zudem führen sie nicht zu ein­er eli­m­inieren­den Nutzung des Stroms i.S. ein­er ziel­gerichteten und auf ein tat­säch­lich­es Han­deln beruhen­den Ver­wen­dung.

Auf­grund dieser Vor­gaben käme ent­ge­gen der Inten­tion des Geset­zge­bers eine Besteuerung von Umspann- und Leitungsver­lus­ten nur dann in Betra­cht, wenn der Zeit­punkt der Ent­nahme der entsprechen­den Strom­men­gen aus dem Ver­sorgungsnetz auf einen Zeit­punkt vorver­legt wer­den kön­nte, zu dem die Ver­luste noch nicht ent­standen sind, so dass der Realakt der Ent­nahme und der eigentliche Ver­brauch des in einem Netz weit­ergeleit­eten Stroms zeitlich auseinan­der­fall­en. Nur in diesem Fall wären die nach der Steuer­entste­hung auftre­tenden Ver­luste für die Höhe der Steuer­schuld unbeachtlich. In diesem Zusam­men­hang kommt der räum­lichen Aus­dehnung des Ver­sorgungsnet­zes entschei­dende Bedeu­tung zu. Im Fall sein­er Erstreck­ung bis zu den einzel­nen Ver­brauchsstellen wäre für eine Besteuerung von Umspann- und Leitungsver­lus­ten kein Raum.

Im Stre­it­fall ist davon auszuge­hen, dass das von der Klägerin genutzte Ver­sorgungsnetz alle Leitun­gen und Umspan­nvor­rich­tun­gen erfasst, so dass für die von ihr gel­tend gemacht­en Umspann- und Leitungsver­luste keine Strom­s­teuer ent­standen ist. Die vom Haupt­zol­lamt vertretene Recht­san­sicht, nach der in den Fällen des auss­chließlichen Selb­stver­brauchs durch Ver­sorg­er die Steuer durch eine Ent­nahme aus dem Ver­sorgungsnetz bere­its im Zeit­punkt der Ein­speisung des Stroms in das betriebliche Netz ein­er Betrieb­sstätte ent­standen sein soll, find­et keine Stütze in den strom­s­teuer­rechtlichen Bes­tim­mungen.

Der Begriff des in § 5 Strom­StG genan­nten Ver­sorgungsnet­zes wird wed­er im Strom­StG noch in der Strom­StV näher definiert. Zu Recht hat das Finanzgericht aus­ge­führt, dass die in § 3 Nr. 2 EnWG fest­gelegte Def­i­n­i­tion, nach der sich das Ver­sorgungsnetz aus Über­tra­gungs- und Elek­triz­itätsverteil­er­net­zen zusam­menset­zt, nicht auf das Strom­StG über­tra­gen wer­den kann. Wie die Regelung in § 3 Nr. 17 EnWG belegt, geht das EnWG davon aus, dass Energiev­er­sorgungsnet­ze der Verteilung von Energie an Dritte, d.h. Let­ztver­brauch­er, dienen. Demge­genüber sieht das Strom­StG die Verteilung von Strom auch an Ver­sorg­er vor. Nach § 1 Abs. 1 und 2 EnWG ver­fol­gt das EnWG u.a. die Ziele ein­er möglichst sicheren, preis­gün­sti­gen, ver­braucher­fre­undlichen, effizien­ten und umweltverträglichen leitungs­ge­bun­de­nen Ver­sorgung der All­ge­mein­heit mit Elek­triz­ität und Gas sowie der Reg­ulierung der Elek­triz­itäts- und Gasver­sorgungsnet­ze mit den Zie­len der Sich­er­stel­lung eines wirk­samen und unver­fälscht­en Wet­tbe­werbs bei der Ver­sorgung mit Elek­triz­ität und Gas. Auf­grund der unter­schiedlichen Zielset­zung sind die Bes­tim­mungen des der Abgaben­er­he­bung dienen­den Strom­StG nach strom­s­teuer­rechtlichen Gesicht­spunk­ten auszule­gen.

Nach dem Wort­laut des § 5 Abs. 1 Satz 1 Strom­StG ist vom Beste­hen eines einzi­gen Ver­sorgungsnet­zes auszuge­hen, denn nach dieser Vorschrift entste­ht die Steuer durch Ent­nahme von Strom aus dem Ver­sorgungsnetz und nicht aus einem Ver­sorgungsnetz. Dif­feren­zierun­gen nach einzel­nen Teilen des Ver­sorgungsnet­zes oder nach mit ein­er Strom­leitung ver­bun­de­nen Betrieb­sstät­ten sieht das Strom­StG nicht vor. Danach wäre ein Ver­ständ­nis des in § 5 Strom­StG genan­nten Ver­sorgungsnet­zes zu eng, nach dem ein solch­es nur dann vor­liegt, wenn Strom von einem Ver­sorg­er Let­ztver­brauch­ern oder anderen Ver­sorg­ern geleis­tet wird. Eine Neg­a­tivab­gren­zung des Begriffs des Ver­sorgungsnet­zes lässt sich aus der Bes­tim­mung für Eigen­erzeuger ableit­en. Nach § 5 Abs. 1 Satz 2 Strom­StG entste­ht die Steuer bei Eigen­erzeugern nach § 2 Nr. 2 Strom­StG vor­be­haltlich Satz 1 mit der Ent­nahme von Strom zum Selb­stver­brauch. Dem­nach geht der Geset­zge­ber offen­sichtlich davon aus, dass Eigen­erzeuger kein Ver­sorgungsnetz unter­hal­ten. Allerd­ings gilt der für den Fall der Eigen­erzeu­gung normierte Steuer­entste­hungstatbe­stand auf­grund des Vor­be­halts nicht für Eigen­erzeuger, die zugle­ich Ver­sorg­er sind. Sofern diese Ver­sorg­er Strom zum Selb­stver­brauch benöti­gen, ent­nehmen sie diesen dem Ver­sorgungsnetz, so dass die Steuer nach § 5 Abs. 1 Satz 1 Strom­StG entste­ht.

Eben­so wie diese Unternehmen kön­nen auch Ver­sorg­er ohne Eigen­erzeu­gung dem Ver­sorgungsnetz Strom zum Selb­stver­brauch ent­nehmen. Unter­hält der Ver­sorg­er mehrere Betrieb­sstät­ten mit entsprechen­den Ver­brauchsstellen, gehören sämtliche Leitun­gen und Umspan­nvor­rich­tun­gen zum Ver­sorgungsnetz, und zwar unab­hängig davon, ob in den Betrieb­sstät­ten Strom von Drit­ten oder vom Ver­sorg­er selb­st ent­nom­men wird. Auch die Leitun­gen auf dem Gelände eines Ver­sorg­ers gehören zum Ver­sorgungsnetz5. Entschei­dend ist somit, dass ein Leitungsnetz, um Ver­sorgungsnetz zu sein, nicht wie bei Eigen­erzeugern auss­chließlich dem Eigen­ver­brauch dient, was bei einem Ver­sorg­er, der Strom nicht nur ver­braucht, son­dern auch auf­grund ver­traglich­er Beziehun­gen leis­tet (§ 2 Nr. 1 Strom­StG), regelmäßig aus­geschlossen wer­den kann. Ein Ver­sorg­er, der Strom dem Ver­sorgungsnetz zum Selb­stver­brauch ent­nimmt, wird damit auch nicht zum Let­ztver­brauch­er. Vielmehr schließen sich die Begriffe Ver­sorg­er und Let­ztver­brauch­er aus, denn der Ver­sorg­er kann grund­sät­zlich nicht mit sich selb­st kon­trahieren und an sich selb­st leis­ten. Lediglich in den in § 1a Strom­StV geregel­ten Fällen kön­nen Ver­sorg­er auf­grund ein­er geset­zlichen Fik­tion als Let­ztver­brauch­er ange­se­hen wer­den. Ein solch­er Aus­nah­me­fall liegt im Stre­it­fall jedoch nicht vor, so dass in Bezug auf die Umspann- und Leitungsver­luste eine Steuer­entste­hung nur nach § 5 Abs. 1 Satz 1 2. Alter­na­tive Strom­StG in Betra­cht kommt, dessen Voraus­set­zun­gen jedoch nicht erfüllt sind.

Im Übri­gen set­zt sich das Haupt­zol­lamt mit sein­er gegen­teili­gen Recht­sauf­fas­sung in Wider­spruch zur Berück­sich­ti­gung von Umspan­nver­lus­ten auf der Nieder­span­nungsebene, die erst nach dem ver­traglich mit dem Ver­sorg­er vere­in­barten Über­gabepunkt inner­halb eines Objek­t­net­zes und damit nach Ver­wal­tungsan­sicht außer­halb des Ver­sorgungsnet­zes auftreten. Nach der hierzu ergan­genen Ver­wal­tungsan­weisung6 sollen die bei der Umspan­nung von der Mit­telspan­nungsebene auf die Nieder­span­nungsebene im Objek­t­netz entste­hen­den Ver­luste unberück­sichtigt bleiben. Dage­gen sollen solche Umspan­nver­luste im Stre­it­fall der Strom­s­teuer unter­wor­fen wer­den, obwohl es sich auch in diesem Fall nach der Ansicht der Finanzbe­hörde um ein außer­halb des eigentlichen Ver­sorgungsnet­zes betriebenes inner­be­trieblich­es Leitungsnetz han­delt. Ein sachgerechter Grund für eine solche Dif­feren­zierung nach Span­nungsebe­nen ist nicht ersichtlich.

Bun­des­fi­nanzhof, Beschluss vom 24. Feb­ru­ar 2016 — VII R 7/15

  1. BFH, Beschluss vom 31.01.2008 — VII B 79/07, BFH/NV 2008, 1013 []
  2. F. Kirch­hof, Grun­driss des Steuer- und Abgaben­rechts, 2. Aufl., Rz 91, und Förster, Die Ver­brauch­s­teuern, S. 67, sowie BFH, Urteil vom 10.11.2009 — VII R 39/08, BFHE 227, 546 []
  3. BT-Drs. 14/40, S. 11 []
  4. Jatzke, Die Strom­s­teuer – eine Anom­alie im bun­des­ge­set­zlich geregel­ten Ver­brauch­s­teuer­recht, Deutsche Steuer-Zeitung 1999, 520, 524; im Ergeb­nis eben­so Khaz­zoum in Khazzoum/Kudla/Reuter, Energie und Steuern, S. 41, und Schröer-Schal­len­berg in Bon­gartz/­Jatzke/Schröer-Schal­len­berg, Energi­eStG, Strom­StG, § 5 Strom­StG Rz 5 []
  5. Schröer-Schal­len­berg in Bon­gartz/­Jatzke/Schröer-Schal­len­berg, a.a.O., § 5 Strom­StG Rz 8 []
  6. BMF, Schreiben vom 25.07.2000 — III A 1 — V 4250 — 21/00, Vorschriften­samm­lung der Bun­des­fi­nanzver­wal­tung N 342000 Nr. 301 []