Ener­gie­steu­er­ent­las­tung für Wär­me­ver­lus­te in Fern­wär­me­net­zen

Einem (kom­mu­na­len) Ener­gie­ver­sor­gungs­un­ter­neh­men steht ein Ent­las­tungs­an­spruch nach § 54 Abs. 1 Ener­gieStG für die­je­ni­ge Erd­gas­men­ge zu, die sie zusätz­lich zum Aus­gleich von Wär­me­ver­lus­ten in dem von ihr betrie­be­nen ört­li­chen Fern­wär­me­netz ein­ge­setzt hat.

Ener­gie­steu­er­ent­las­tung für Wär­me­ver­lus­te in Fern­wär­me­net­zen

Nach § 54 Abs. 1 Satz 1 Ener­gieStG wird eine Steu­er­ent­las­tung auf Antrag u.a. für nach­weis­lich ver­steu­er­te Ener­gie­er­zeug­nis­se gewährt, die von einem Unter­neh­men des Pro­du­zie­ren­den Gewer­bes i.S. des § 2 Nr. 3 des Strom­steu­er­ge­set­zes (Strom­StG) zu betrieb­li­chen Zwe­cken ver­heizt wor­den sind. Eine Steu­er­ent­las­tung für Ener­gie­er­zeug­nis­se, die zur Erzeu­gung von Wär­me ver­wen­det wor­den sind, wird jedoch nur gewährt, soweit die erzeug­te Wär­me nach­weis­lich durch ein Unter­neh­men des Pro­du­zie­ren­den Gewer­bes oder ein Unter­neh­men der Land- und Forst­wirt­schaft genutzt wor­den ist.

Nach den von der Revi­si­on nicht ange­grif­fe­nen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt, die für den Bun­des­fi­nanz­hof nach § 118 Abs. 2 FGO bin­dend sind, han­delt es sich bei der Ener­gie­ver­sor­ge­rin um ein Unter­neh­men der Ener­gie­ver­sor­gung mit dem Geschäfts­be­reich Wär­me­ver­sor­gung, das der Grup­pe 40.3 (Wär­me­ver­sor­gung) des Unter­ab­schnitts EA (Ener­gie- und Was­ser­ver­sor­gung) der WZ 2003 zuzu­ord­nen ist. Auf­grund die­ser Ein­ord­nung in die WZ 2003 gehört sie zu dem in § 54 Abs. 1 Ener­gieStG fest­ge­leg­ten Begüns­tig­ten­kreis. Ihre Geschäfts­tä­tig­keit umfasst sowohl das Netz­ma­nage­ment als auch die Erzeu­gung von Wär­me und deren Ver­trieb an die jewei­li­gen End­ver­brau­cher. Um das Pro­dukt Wär­me anbie­ten und zu den jewei­li­gen Über­ga­be­stel­len trans­por­tie­ren zu kön­nen, ist der Betrieb des eige­nen Rohr­lei­tungs­sys­tems unab­ding­bar und damit Vor­aus­set­zung für die Aus­übung der nach § 54 Abs. 1 Ener­gieStG begüns­tig­ten Tätig­keit. Über die­ses Netz hat die Ener­gie­ver­sor­ge­rin Wär­me im ver­ein­bar­ten Umfang jeder­zeit an der Über­ga­be­stel­le zur Ver­fü­gung zu stel­len. Auf­grund die­ser Umstän­de ist im Streit­fall davon aus­zu­ge­hen, dass die Ener­gie­ver­sor­ge­rin die streit­ge­gen­ständ­li­chen Erd­gas­men­gen, die auf den Ver­lust­aus­gleich ent­fal­len, i.S. des § 54 Abs. 1 Ener­gieStG im Rah­men des Netz­ma­nage­ments zu eige­nen betrieb­li­chen Zwe­cken ver­heizt hat.

Dem danach der Ener­gie­ver­sor­ge­rin zuste­hen­den Ent­las­tungs­an­spruch steht § 54 Abs. 1 Satz 2 Ener­gieStG nicht ent­ge­gen.

Mit die­ser Rege­lung woll­te der Gesetz­ge­ber die Fäl­le des sog. „Schein-con­trac­tings“ ein­schrän­ken und eine miss­bräuch­li­che Inan­spruch­nah­me von Steu­er­vor­tei­len ver­hin­dern [1]. Aus­weis­lich der Geset­zes­be­grün­dung trägt die Rege­lung dem Umstand Rech­nung, dass die Begüns­ti­gung der Unter­neh­men des Pro­du­zie­ren­den Gewer­bes und der Land- und Forst­wirt­schaft für nicht begüns­tig­te Unter­neh­men aus ande­ren Wirt­schafts­zwei­gen einen Anreiz geschaf­fen hat, ins­be­son­de­re die ener­gie­in­ten­si­ve Erzeu­gung von Käl­te, Wär­me, Licht, Druck­luft und mecha­ni­sche Ener­gie auf begüns­tig­te Unter­neh­men aus­zu­la­gern. Um die fak­ti­sche Inan­spruch­nah­me der Steu­er­ent­las­tung durch nicht begüns­tig­te Unter­neh­men weit­ge­hend aus­zu­schlie­ßen, wur­de die Rege­lung getrof­fen, dass u.a. der Ver­brauch von Ener­gie­er­zeug­nis­sen für die­se Zwe­cke nur begüns­tigt ist, soweit die genann­ten Erzeug­nis­se auch durch ein Unter­neh­men des Pro­du­zie­ren­den Gewer­bes oder ein Unter­neh­men der Land- und Forst­wirt­schaft tat­säch­lich genutzt wer­den [2]. Auf­grund der dar­ge­stell­ten Inten­ti­on des Gesetz­ge­bers lie­ße sich eine Aus­le­gung des § 54 Abs. 1 Satz 2 Ener­gieStG ver­tre­ten, nach der die­se Bestim­mung nur auf sol­che Unter­neh­men anzu­wen­den ist, die, ohne Erzeu­ger zu sein, von einem Ver­sor­ger mit ther­mi­scher Ener­gie belie­fert wer­den, denn nur dann kann es sich um einen Fall des con­trac­tings han­deln. Im Streit­fall bedarf die Aus­le­gungs­fra­ge jedoch kei­ner abschlie­ßen­den Klä­rung, denn die Ener­gie­ver­sor­ge­rin ist auch als tat­säch­li­cher Nut­zer der Wär­me anzu­se­hen.

Wie der Bun­des­fi­nanz­hof zur Par­al­lel­vor­schrift des § 9b Abs. 1 Satz 2 Strom­StG ent­schie­den hat, schließt die durch die Geset­zes­ma­te­ria­li­en beleg­te Ziel­set­zung der Vor­schrift aus, den Begriff des Nut­zers der Ener­gie dahin zu deu­ten, dass als sol­cher auch der­je­ni­ge ange­se­hen wer­den kann, der die Nut­z­en­er­gie im Rah­men einer ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­rung erzeugt, ohne sie unmit­tel­bar selbst ein­zu­set­zen [3]. Eine sol­che Kon­stel­la­ti­on liegt im Streit­fall jedoch nicht vor. Denn das zur Erzeu­gung der ther­mi­schen Ener­gie ver­wen­de­te Erd­gas wur­de mit dem Ziel ein­ge­setzt, in dem von der Ener­gie­ver­sor­ge­rin in ihrem Zustän­dig­keits­be­reich betrie­be­nen Fern­wär­me­netz eine bestimm­te Betriebs­tem­pe­ra­tur zu errei­chen und auf­recht­zu­er­hal­ten. Ohne den Ver­lust­aus­gleich wäre es der Ener­gie­ver­sor­ge­rin nicht mög­lich gewe­sen, ihren ver­trag­li­chen Ver­pflich­tun­gen nach­zu­kom­men. Unter die­sen Gesichts­punk­ten ist der Lei­tungs­ver­lust untrenn­bar als mit der wirt­schaft­li­chen Tätig­keit eines Ener­gie­ver­sor­gungs­un­ter­neh­mens ver­bun­den anzu­se­hen, das sich zur Belie­fe­rung sei­ner Kun­den eines Rohr­lei­tungs­net­zes bedient.

Dabei ist zu berück­sich­ti­gen, dass der Gesetz­ge­ber nach § 2 Nr. 3 Strom­StG alle Unter­neh­men in die Begüns­ti­gung ein­be­zo­gen hat, die dem Abschnitt E (Ener­gie- und Was­ser­ver­sor­gung) zuzu­ord­nen sind. Somit sol­len nach der Inten­ti­on des Gesetz­ge­bers auch sol­che Unter­neh­men in den Genuss des Steu­er­vor­teils kom­men, deren Tätig­keit auf die Ver­tei­lung von Dampf und Warm­was­ser beschränkt ist und die der Unter­klas­se 40.30.5 (Wär­me­ver­tei­lung ohne Erzeu­gung) WZ 2003 zuzu­ord­nen sind. Dar­aus folgt, dass auch der Betrieb eines zur Ver­tei­lung von Wär­me not­wen­di­gen Fern­wär­me­net­zes für sich gese­hen grund­sätz­lich eine begüns­tig­te Tätig­keit dar­stellt. Auch hin­sicht­lich der zur Auf­recht­erhal­tung der im Fern­wär­me­netz erfor­der­li­chen Betriebs­tem­pe­ra­tur ver­wen­de­ten Erd­gas­men­gen ist die Ener­gie­ver­sor­ge­rin somit als ori­gi­nä­rer und tat­säch­li­cher Nut­zer anzu­se­hen. Ande­re Unter­neh­men kön­nen die durch die­ses Erd­gas erzeug­te Wär­me schon des­halb nicht nut­zen, weil die dem Ver­lust­aus­gleich die­nen­de ther­mi­sche Ener­gie dem Betrieb des Fern­wär­me­net­zes dient, d.h. in die­sem ver­braucht wird, und daher nicht gleich­zei­tig an einer Über­ga­be­stel­le von Ver­trags­part­nern der Ener­gie­ver­sor­ge­rin dem Netz ent­nom­men wer­den kann.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 8. Novem­ber 2016 – VII R 6/​16

  1. vgl. Jan­sen in Bon­gart­z/­Jatz­ke/­Schrö­er-Schal­len­berg, Ener­gieStG, Strom­StG, § 54 Ener­gieStG Rz 19[]
  2. BT-Drs. 17/​3030, S. 43, 45[]
  3. BFH, Urteil in BFHE 247, 176, ZfZ 2014, 310[]