Energiesteuerbefreiung für die gewerbliche Luftfahrt — auch ohne Betriebsgenehmigung

Eine nach luftverkehrsrechtlichen Vorschriften zu erteilende Betrieb­s­genehmi­gung ist keine Voraus­set­zung für eine nach § 27 Abs. 2 Nr. 1 Energi­eStG zu gewährende Energi­es­teuer­be­freiung. Ein­er Befreiung von der Energi­es­teuer ste­ht nicht ent­ge­gen, dass ent­geltliche Luft­fahrt­di­en­stleis­tun­gen von einem konz­ernzuge­höri­gen Unternehmen an andere Unternehmen erbracht wer­den, die eben­falls dem Konz­ern ange­hören.

Energiesteuerbefreiung für die gewerbliche Luftfahrt — auch ohne Betriebsgenehmigung

Nach § 27 Abs. 2 Nr. 1 Energi­eStG dür­fen die dort genan­nten Luft­fahrt­be­trieb­sstoffe ‑mit der Folge eines Ent­las­tungsanspruchs nach § 52 Abs. 1 Satz 1 Energi­eStG- steuer­frei in Luft­fahrzeu­gen für die Luft­fahrt mit Aus­nahme der pri­vat­en nicht­gewerblichen Luft­fahrt ver­wen­det wer­den. Als pri­vate nicht­gewerbliche Luft­fahrt in diesem Sinne gilt nach § 60 Abs. 4 Energi­eStV die Nutzung eines Luft­fahrzeugs durch seinen Eigen­tümer oder den durch Miete oder aus son­sti­gen Grün­den Nutzungs­berechtigten u.a. zu anderen Zweck­en als zur gewerb­smäßi­gen Beförderung von Per­so­n­en oder Sachen durch Luft­fahrtun­ternehmen oder zur gewerb­smäßi­gen Erbringung von Dien­stleis­tun­gen.

In dem vor­liegend vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Stre­it­fall kann dahingestellt bleiben, ob die Klägerin als Luft­fahrtun­ternehmen i.S. des § 60 Abs. 4 Nr. 1 Energi­eStV ange­se­hen wer­den kann, obwohl sie keine Betrieb­s­genehmi­gung nach § 20 LuftVG besitzt. Nach den Fest­stel­lun­gen des Finanzgericht, die mit Revi­sion­srü­gen nicht ange­grif­f­en wor­den sind, führt sie mit einem in ihrem Eigen­tum ste­hen­den Flugzeug, das von einem bei ihr angestell­ten Piloten ges­teuert wird, gegen Ent­gelt Flüge für andere Unternehmen zur Beförderung von Per­so­n­en durch. Diese Fest­stel­lun­gen kön­nen nur dahinge­hend ver­standen wer­den, dass keine Ver­char­terung des Flugzeugs vor­liegt, son­dern dessen Ein­satz zur Per­so­n­en­be­förderung durch die Klägerin. Damit erbringt die Klägerin gegenüber den Auf­tragge­bern, bei denen es sich um rechtlich selb­st­ständi­ge Unternehmen han­delt, eine Dien­stleis­tung i.S. des § 60 Abs. 4 Nr. 2 Energi­eStV. Nach den geset­zlichen Bes­tim­mungen set­zt der hier­für vorge­se­hene Steuer­vorteil nicht voraus, dass der Begün­stigte ein Luft­fahrtun­ternehmen betreibt, son­dern lediglich die Nutzung eines Luft­fahrzeugs durch seinen Eigen­tümer oder son­st Nutzungs­berechtigten zur gewerb­smäßi­gen Erbringung ein­er Dien­stleis­tung. Sofern § 52 Abs. 2 Nr. 4 Buchst. a Energi­eStV für den Fall ein­er gewerb­smäßi­gen Beförderung von Per­so­n­en oder Sachen die Vor­lage der erforder­lichen Genehmi­gung als Luft­fahrtun­ternehmen ver­langt, kann sich dieses Erforder­nis nicht auf die Fälle ein­er Dien­stleis­tungser­bringung nach § 60 Abs. 4 Nr. 2 Energi­eStV beziehen, denn eine solche ist auch dann zu begün­sti­gen, wenn es sich beim Ver­wen­der nicht um ein Luft­fahrtun­ternehmen han­delt. Bei Unternehmen, die keine Luft­fahrtun­ternehmen sind, ist nach § 52 Abs. 2 Nr. 4 Buchst. a 2. Alt. Energi­eStV eine Beschrei­bung des Gegen­stands des Dien­stleis­tungs­be­triebs und ein Nach­weis der Gewerb­smäßigkeit aus­re­ichend.

Gewerb­smäßigkeit liegt nach § 60 Abs. 5 Energi­eStV vor, wenn die mit Luft­fahrzeu­gen gegen Ent­gelt aus­geübte Tätigkeit mit Gewin­nerzielungsab­sicht betrieben wird und der Unternehmer auf eigenes Risiko und eigene Ver­ant­wor­tung han­delt. Nach den Fest­stel­lun­gen des Finanzgericht sind auch diese Voraus­set­zun­gen im Stre­it­fall erfüllt. In der Urteils­be­grün­dung hat das Finanzgericht aus­drück­lich darauf hingewiesen, dass Zweifel an der von der Klägerin ver­fol­gten Gewin­nerzielungsab­sicht, dem von ihr mit dem Flug­be­trieb zu tra­gen­den wirtschaftlichen Risiko und der sie damit tre­f­fend­en Ver­ant­wor­tung, wed­er vor­ge­tra­gen noch son­st erkennbar gewor­den sind. Gegen diese Aus­führun­gen hat das Haupt­zol­lamt keine Ver­fahren­srü­gen erhoben, so dass davon auszuge­hen ist, dass die Klägerin nach den binden­den Fest­stel­lun­gen des Finanzgericht mit Gewin­nerzielungsab­sicht und auf eigenes Risiko gehan­delt hat.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Haupt­zol­lamt kann aus den Erfordernissen der Gewerb­smäßigkeit bzw. Ent­geltlichkeit nicht gle­ichzeit­ig auf die Notwendigkeit ein­er Betrieb­s­genehmi­gung nach § 20 LuftVG bzw. Art. 4 VO Nr. 2407/92 geschlossen wer­den. Denn eine Beförderung von Per­so­n­en und Sachen ist grund­sät­zlich auch ohne eine solche Genehmi­gung zuläs­sig. Im Übri­gen kann eine Genehmi­gung nach § 20 Abs. 1 Satz 2 LuftVG auch zur nicht­gewerb­smäßi­gen ent­geltlichen Beförderung von Per­so­n­en und Sachen erteilt wer­den. Somit kann ein­er nach § 20 LuftVG erteil­ten Betrieb­s­genehmi­gung in Bezug auf die in § 27 Abs. 2 Nr. 1 Energi­eStG normierte Steuer­be­freiung für die Luft­fahrt keine kon­sti­tu­tive Bedeu­tung zukom­men, zumal das Erforder­nis ein­er solchen Genehmi­gung in § 27 Abs. 2 Energi­eStG und § 60 Energi­eStV nicht fest­gelegt ist.

Das Erforder­nis ein­er luftverkehrsrechtlichen Genehmi­gung ist auch Art. 14 Abs. 1 Buchst. b EnergieStRL nicht zu ent­nehmen.

Die stre­it­entschei­den­den nationalen Energi­es­teuer­vorschriften dienen der Umset­zung des Art. 14 Abs. 1 Buchst. b EnergieStRL. Danach sind die Mit­glied­staat­en verpflichtet, unter den Voraus­set­zun­gen, die sie zur Sich­er­stel­lung der kor­rek­ten und ein­fachen Anwen­dung der Steuer­begün­s­ti­gung und zur Ver­hin­derung von Steuer­hin­terziehung und ‑ver­mei­dung oder Miss­brauch fes­tle­gen, Liefer­un­gen bes­timmter Energieerzeug­nisse zur Ver­wen­dung als Kraft­stoff für die Luft­fahrt mit Aus­nahme der pri­vat­en nicht­gewerblichen Luft­fahrt von der Steuer zu befreien. Wie der Gericht­shof der Europäis­chen Union (EuGH) entsch­ieden hat1, bezieht sich der Befreiungstatbe­stand auf Luft­fahrt­tätigkeit­en, die unmit­tel­bar der Erbringung ein­er ent­geltlichen Luft­fahrt­di­en­stleis­tung dienen, wobei der Begriff “Luft­fahrt” ver­langt, dass die ent­geltliche Dien­stleis­tung unmit­tel­bar mit dem Flug des Luft­fahrzeugs zusam­men­hängt. Auf den Besitz ein­er nach nationalen oder union­srechtlichen Bes­tim­mungen zu erteilen­den luftverkehrsrechtlichen Genehmi­gung, mit der der Ver­wen­der als Luft­fahrtun­ternehmen anerkan­nt wird, hat der EuGH in sein­er Entschei­dung nicht abgestellt. Vielmehr hat er in seinem Urteil vom 21.12 20112 aus­drück­lich darauf hingewiesen, dass die Steuer­be­freiung nach Art. 14 Abs. 1 Buchst. b EnergieStRL nicht allein Luft­fahrtun­ternehmen vor­be­hal­ten ist. Nach der Richtlin­ie ist für die Gewährung der Steuer­be­freiung nicht der Besitz ein­er Betrieb­s­genehmi­gung entschei­dend, son­dern der Umstand, dass das Luft­fahrzeug zur unmit­tel­baren Erbringung ein­er ent­geltlichen Luft­fahrt­di­en­stleis­tung genutzt wird. Im Übri­gen ist es auf Grund­lage dieser Recht­sprechung des EuGH ‑anders als bei Flü­gen für rein unternehmensin­terne Zwecke bzw. bei Flü­gen zur Förderung des Vere­in­szwecks3- uner­he­blich, dass bzw. wenn die Luft­fahrt­di­en­stleis­tung auss­chließlich an andere Gesellschaften inner­halb eines Konz­erns erbracht wurde.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 20. Mai 2014 — VII R 29/12

  1. EuGH, Urteil vom 01.12 2011 — C‑79/10 ‑Sys­teme Helmholz GmbH‑, Slg. 2011, I‑12511 []
  2. EuGH, Urteil vom 21.12.2011 — C‑250/10, ZfZ 2012, 98 []
  3. vgl. BFH, Urteil vom 29.10.2013 — VII R 25/12, BFH/NV 2014, 535 []