Strom für die Elektrolyse

Die als abschließend zu betra­ch­t­ende Aufzäh­lung der Wärme­be­hand­lun­gen in § 9a Abs. 1 Nr. 3 Strom­StG bezieht sich auf sämtliche in der Vorschrift genan­nten Her­stel­lungs- bzw. Bear­beitung­sprozesse und somit auch auf die Met­allerzeu­gung und ‑bear­beitung. Die Steuer­ent­las­tung nach § 9a Abs. 1 Nr. 1 Strom­StG für den für die Elek­trol­yse ent­nomme­nen Strom erfasst nur den Strom, der an den Elek­tro­den angelegt wird, nicht jedoch Strom, der für andere Zwecke, z.B. in Mess, Steuerungs- oder Beleuch­tungsan­la­gen oder als Kraft­strom zum Antrieb von Motoren einge­set­zt wird.

Strom für die Elektrolyse

In dem hier vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Fall stellt die Unternehmerin Kupfer und ver­schiedene Edel­met­alle her. Für die Met­allerzeu­gung und Met­all­bear­beitung sowie die Elek­trol­yse set­zt sie Strom ein. Im Rah­men der Kupfer­her­stel­lung durch Elek­trol­yse wird das Rohkupfer in ein Bad aus verdün­nter Schwe­fel­säure gehängt, in dem es sich langsam auflöst. Gegenüber der Anoden­plat­te wird eine Edel­stahlplat­te posi­tion­iert, die als Kath­ode dient. Zwis­chen Anoden- und Kath­o­den­plat­ten (Kupfer und Edel­stahl) wird eine elek­trische Span­nung so angelegt, dass der elek­trische Strom über die Plat­ten nur durch das Säure­bad laufen kann. Dabei trans­portiert er das aufgelöste Kupfer von der Anode (Kupfer­plat­te) zur Kath­ode (Edel­stahlplat­te), auf der es in Form hochreinen Met­alls wieder abgeschieden wird. Alle anderen Met­alle oder Nicht­met­alle verbleiben entwed­er in der Lösung oder fall­en als ungelöster Schlamm auf den Boden der Elek­trol­yse-Zellen. Weit­er­er Strom wird unter anderem für die Bewe­gung des Elek­trolyts, das Umpumpen der säure­halti­gen Lösung, den Trans­port der Plat­ten mit­tels Maschi­nen oder die Luftreini­gung benötigt.

Für 2007 hat­te das Haupt­zol­lamt antrags­gemäß eine Steuer­ent­las­tung für den für die Elek­trol­yse einge­set­zten Strom nach § 9a Abs. 1 Nr. 1 Strom­StG und für die Met­allerzeu­gung und ‑bear­beitung nach § 9a Abs. 1 Nr. 3 Strom­StG gewährt. Auf­grund des Ergeb­niss­es ein­er Außen­prü­fung forderte das Haupt­zol­lamt sodann jedoch Strom­s­teuer mit der Begrün­dung zurück, für Strom, der z.B. zum Antrieb von Motoren als Kraft­strom oder in Mess, Steuerungs- oder Überwachung­sein­rich­tun­gen sowie im Rah­men der Elek­trol­yse an ander­er Stelle als unmit­tel­bar an den Elek­tro­den ver­wen­det werde, könne keine Steuer­ent­las­tung gewährt wer­den.

Wie zuvor bere­its das Finanzgericht Ham­burg1 gab nun auch der Bun­des­fi­nanzhof dem Haupt­zol­lamt Recht: Der Unternehmerin ste­ht nur insoweit ein Ent­las­tungsanspruch nach § 9a Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 3 Strom­StG zu, als der Strom bei der Met­allerzeu­gung als Wärme­strom unmit­tel­bar zum Schmelzen, Erwär­men, Warmhal­ten, Entspan­nen oder zur son­sti­gen Wärme­be­hand­lung und für die Elek­trol­yse zur Erzeu­gung ein­er Span­nung an den Elek­tro­den ver­wen­det wird.

Nach § 9a Abs. 1 Nr. 3 Strom­StG der im Stre­it­jahr gel­tenden Fas­sung wird auf Antrag die Steuer für nach­weis­lich ver­s­teuerten Strom erlassen, erstat­tet oder vergütet, den ein Unternehmen des Pro­duzieren­den Gewerbes für die Met­allerzeu­gung und ‑bear­beitung sowie im Rah­men der Her­stel­lung von Met­allerzeug­nis­sen für die Her­stel­lung von Schmiede, Press, Zieh- und Stanzteilen, gewalzten Rin­gen und pul­ver­met­al­lur­gis­chen Erzeug­nis­sen und zur Ober­flächen­be­hand­lung und Wärme­be­hand­lung jew­eils zum Schmelzen, Erwär­men, Warmhal­ten, Entspan­nen oder zur son­sti­gen Wärme­be­hand­lung ent­nom­men hat.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Unternehmerin hat das Finanzgericht die im Stre­it­jahr gel­tende Fas­sung des § 9a Abs. 1 Nr. 3 Strom­StG und nicht die vorherge­hende Ver­sion ange­wandt. Dies belegt der Umstand, dass in der Urteils­be­grün­dung aus­drück­lich auf “§ 9a Abs. 1 Nr. 3 Strom­StG in der ab dem 01.01.2007 gel­tenden Fas­sung” Bezug genom­men wird. Zudem hat das Finanzgericht bei der wörtlichen Wieder­gabe der in der Norm aufge­führten Wärme­prozesse auch diejeni­gen Prozesse aufge­führt, die infolge der Geset­zesän­derung mit Wirkung zum 1.01.2007 in die Vorschrift neu aufgenom­men wor­den sind, näm­lich “Erwär­men” und “son­stige Wärme­be­hand­lung”. Dass das Finanzgericht den Wort­laut des Ent­las­tungstatbe­stands unter Nr. I. 1. der Urteils­be­grün­dung nur verkürzt wiedergegeben hat, lässt demge­genüber nicht den Schluss zu, dass das Finanzgericht sein Urteil in Unken­nt­nis der gel­tenden Recht­slage getrof­fen hat, wie die Revi­sion behauptet.

Zwis­chen den Beteiligten ist unstre­it­ig, dass es sich vor­liegend um ein Unternehmen des Pro­duzieren­den Gewerbes i.S. des § 2 Nr. 3 Strom­StG han­delt. Demzu­folge hat das Haupt­zol­lamt zu Recht eine Steuer­ent­las­tung für den Strom gewährt, den die Unternehmerin im Rah­men der Kupfer­erzeu­gung zum Schmelzen, Erwär­men, Warmhal­ten, Entspan­nen oder zur son­sti­gen Wärme­be­hand­lung des Kupfers ver­wen­det hat. Den im Gesetz genan­nten Vorgän­gen ist gemein­sam, dass bei ihnen unter Ver­wen­dung von Strom erzeugte ther­mis­che Energie einge­set­zt wird, mit der auf Met­alle zur Erre­ichung eines bes­timmten Ziels eingewirkt wer­den soll. Dabei han­delt es sich um bei Met­allen gebräuch­liche Wärme­be­hand­lungsarten, mit denen Aggre­gatzustände verän­dert, bes­timmte Tem­per­a­turen gesteigert oder aufrechter­hal­ten oder Span­nun­gen durch Glühen abge­baut wer­den.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Unternehmerin lässt sich die als abschließend zu betra­ch­t­ende Aufzäh­lung von Wärme­be­hand­lung­sprozessen nicht dahin deuten, dass es lediglich auf die Ent­nahme des Stroms zur Met­allerzeu­gung ankommt, so dass auch der Ein­satz von Strom zur Erzeu­gung mech­a­nis­ch­er Energie erfasst wird. Nach dem insoweit ein­deuti­gen Wort­laut der Vorschrift nicht begün­stigt ist der Ein­satz von Strom zum Antrieb von Motoren und zum Betrieb von Rech­n­ern und Maschi­nen. Dabei kann der Auf­fas­sung der Revi­sion nicht gefol­gt wer­den, die den Ent­las­tungstatbe­stand ein­schränk­ende Aufzäh­lung der Wärme­prozesse beziehe sich nur auf die Her­stel­lung der genan­nten Met­allerzeug­nisse und lasse die Met­allerzeu­gung und ‑bear­beitung unberührt. Das den aufge­führten Wärme­prozessen vor­angestellte Adverb “jew­eils” gebi­etet eine Deu­tung der Vorschrift, nach der die Ein­schränkung sämtliche Vorgänge erfassen soll, bei denen Met­alle oder Met­allerzeug­nisse her­vorge­bracht wer­den. Ein solch­es Ver­ständ­nis der Norm legt auch ihre Entste­hungs­geschichte nahe. In der vor dem 1.01.2007 gel­tenden Fas­sung kann sich die Aufzäh­lung der Wärme­be­hand­lun­gen nur auf die Met­allerzeu­gung und ‑bear­beitung bezo­gen haben. In der Begrün­dung für die Geset­zesän­derung find­en sich keine Anhalt­spunk­te, dass der Geset­zge­ber diese Ein­schränkung mit Wirkung ab 1.01.2007 hat aufgeben wollen2. Vielmehr ist der Begrün­dung lediglich zu ent­nehmen, dass der Anwen­dungs­bere­ich des Ent­las­tungstatbe­stands auf weit­ere Prozesse und Ver­fahren aus­gedehnt wer­den sollte. Bei diesem Befund kann aus dem Umstand, dass der Geset­zge­ber hin­ter dem Wort Wärme­be­hand­lung wed­er ein Kom­ma noch ein Semi­kolon einge­fügt hat, nicht darauf geschlossen wer­den, dass die Beschränkung der Begün­s­ti­gung auf die genan­nten Wärme­be­hand­lun­gen nur für die zweite Vari­ante gel­ten sollte.

Diese Ausle­gung ste­ht nicht in Wider­spruch zu den union­srechtlichen Vor­gaben. Mit der vom nationalen Geset­zge­ber getrof­fe­nen Regelung hat dieser von der durch Art. 2 Abs. 4 Buchst. b Anstrich 3 EnergieStRL eröffneten Möglichkeit Gebrauch gemacht, den Ein­satz elek­trischen Stroms, der haupt­säch­lich bei Prozessen in der Met­allindus­trie ver­wen­det wird, eigen­ständig steuer­rechtlich zu regeln. Strom, der für den genan­nten Zweck ver­wen­det wird, ist aus­drück­lich vom Anwen­dungs­bere­ich der EnergieStRL ausgenom­men, so dass es dem nationalen Geset­zge­ber über­lassen bleibt, ob und in welchem Umfang er sich für eine Steuer­be­las­tung oder Steuer­be­freiung entschei­det3. Dies gilt auch dann, wenn sich Art. 2 Abs. 4 Buchst. b Anstrich 3 EnergieStRL ‑auf­grund der For­mulierung “haupt­säch­lich”- dahin deuten ließe, dass auch die Ver­wen­dung von Strom zur Erzeu­gung mech­a­nis­ch­er Energie in den Fällen aus dem Anwen­dungs­bere­ich der Richtlin­ie aus­gewiesen wäre, in denen ein unmit­tel­bar­er Zusam­men­hang mit der Met­allerzeu­gung beste­ht.

Nach § 9a Abs. 1 Nr. 1 Strom­StG wird auf Antrag die Steuer für nach­weis­lich ver­s­teuerten Strom erlassen, erstat­tet oder vergütet, den ein Unternehmen des Pro­duzieren­den Gewerbes für die Elek­trol­yse ent­nom­men hat.

Das Energi­eStG set­zt den Begriff der Elek­trol­yse voraus, ohne ihn näher zu bes­tim­men. Seine Bedeu­tung erschließt sich aus dem Wortbe­standteil “lyse”, der auf das griechis­che Wort lýsis (Auflö­sung, Zer­set­zung) zurück­zuführen ist. Der Wortbe­standteil “Elek­tro-” deutet darauf hin, dass der Vor­gang durch Ver­wen­dung elek­trischen Stroms bewirkt wird. Dem­nach bedeutet Elek­trol­yse nach all­ge­meinem Sprachver­ständ­nis eine durch elek­trische Energie her­beige­führte Zer­set­zung bzw. Auflö­sung. In der Physik ist unter Elek­trol­yse die Zer­set­zung von Elek­trolyten mit Hil­fe des elek­trischen Stroms zu ver­ste­hen, wobei es sich um Reduk­tions-Oxi­da­tions-Vorgänge han­delt, die sich an den Elek­tro­den, die mit ein­er Gle­ichspan­nungsquelle ver­bun­den sind und in eine Schmelze oder Flüs­sigkeit ein­tauchen, abspie­len4.

Nach dem Wort­laut des Begün­s­ti­gungstatbe­stands muss der Strom, für den eine Steuer­ent­las­tung begehrt wird, für die Elek­trol­yse ent­nom­men wor­den sein. Dem Finanzgericht ist darin zuzus­tim­men, dass die Prä­po­si­tion “für” eine Deu­tung nahelegt, nach der ein Ein­satz elek­trisch­er Energie erforder­lich ist, der unmit­tel­bar auf die Her­beiführung des Zer­set­zung­sprozess­es, d.h. des eigentlichen elek­trolytis­chen Prozess­es, abzielt. Dieses Nor­mver­ständ­nis schließt eine Steuer­ent­las­tung für Strom aus, der zur Erzeu­gung mech­a­nis­ch­er Energie, z.B. zum Antrieb von Motoren, einge­set­zt wird. In diesem Zusam­men­hang trifft die Behaup­tung der Unternehmerin nicht zu, das Finanzgericht, das den Begriff der Elek­trol­yse auf das Anle­gen ein­er Span­nung an die Elek­tro­den reduziert hat, sei vom Urteil des Thüringer Finanzgericht in ZfZ 2012, Beilage Nr. 4, S. 62 abgewichen. In seinem Urteil hat das Thüringer Finanzgericht den Vor­gang der For­ma­tion an den Elek­tro­den ein­er Bat­terie, durch die an der pos­i­tiv­en Elek­trode Bleioxyd zu Blei­d­ioxyd oxi­diert und an der neg­a­tiv­en Elek­trode Bleioxyd zu sog. Bleis­chwamm reduziert wird, auf­grund der damit ein­herge­hen­den Stof­fgewin­nung als der eigentlichen Elek­trol­yse zuge­hörig ange­se­hen. Für den Stre­it­fall lässt sich dieser Entschei­dung nichts ent­nehmen; denn über die Ver­wen­dung von Strom zum Antrieb von Motoren und Maschi­nen hat­te das Thüringer Finanzgericht nicht zu befind­en.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Revi­sion gebi­etet die mit Wirkung zum 30.09.2011 in Kraft getretene Aus­nah­meregelung des § 17a Abs. 5 Strom­StV keine exten­sive Ausle­gung des stre­it­be­fan­genen Ent­las­tungstatbe­stands. Danach gel­ten das Laden und das Wieder­au­fladen von Bat­te­rien und Akku­mu­la­toren nicht als Elek­trol­yse oder chemis­che Reduk­tionsver­fahren i.S. des § 9a Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 4 Strom­StG. Die Frage nach der Besteuerung von Wärme- oder Kraft­strom stellt sich bei diesen Vorgän­gen nicht. Vielmehr weist die Regelung darauf hin, dass der Geset­zge­ber den eigentlichen Lade­vor­gang als einen elek­trolytis­chen Prozess ver­ste­ht, der jedoch an der für die Elek­trol­yse fest­gelegten Steuer­begün­s­ti­gung nicht teil­haben soll. Insoweit wird der Anwen­dungs­bere­ich des Ent­las­tungstatbe­stands eingeschränkt und ger­ade nicht erweit­ert. Das Gege­nar­gu­ment der Unternehmerin, im Umkehrschluss seien alle anderen zur Elek­trol­yse gehören­den Prozesse vom Ent­las­tungstatbe­stand erfasst, ver­mag deshalb nicht zu überzeu­gen, weil der Verord­nungs­ge­ber keine Neben­prozesse, son­dern in einem bes­timmten Fall den eigentlichen Kern­prozess der Elek­trol­yse von der Steuer­ent­las­tung ausgenom­men hat.

Sinn und Zweck des § 9a Abs. 1 Nr. 1 Strom­StG sowie die union­srechtlichen Vor­gaben erfordern keine exten­sive Ausle­gung der Vorschrift unter Ein­beziehung sog. Kraft­stroms. Ausweis­lich der Geset­zes­be­grün­dung wur­den die in § 9a Abs. 1 Strom­StG genan­nten Ver­wen­dun­gen von Strom auf Grund­lage des Art. 2 Abs. 4 Buchst. b EnergieStRL von der Besteuerung ausgenom­men5. Nach dieser Bes­tim­mung gilt die EnergieStRL nicht für Energieerzeug­nisse, die für andere Zwecke als als Heiz- oder Kraft­stoffe ver­wen­det wer­den, für Energieerzeug­nisse mit zweier­lei Ver­wen­dungszweck, für min­er­al­o­gis­che Ver­fahren und für elek­trischen Strom, der haupt­säch­lich für die Zwecke der chemis­chen Reduk­tion, bei der Elek­trol­yse und bei Prozessen in der Met­allindus­trie ver­wen­det wird sowie für elek­trischen Strom, wenn er mehr als 50 % der Kosten für ein Erzeug­nis aus­macht. Aus dem Anwen­dungs­bere­ich der Richtlin­ie sind die genan­nten Ver­wen­dun­gen aus­gewiesen, weil der Union­s­ge­set­zge­ber die Energie- und Strom­s­teuer als ver­wen­dung­sori­en­tierte Steuer auf Energieleis­tun­gen aus­gestal­ten wollte. Besteuert wer­den soll ins­beson­dere die Gewin­nung von Wärme oder das Gener­ieren motorisch­er Leis­tung.

Ein­er engen Ausle­gung des § 9a Abs. 1 Nr. 1 Strom­StG und dem damit ver­bun­de­nen Auss­chluss der Steuer­begün­s­ti­gung für sog. Kraft­strom ste­ht das Union­srecht daher nicht ent­ge­gen. Vielmehr entspricht es dem Sinn und Zweck der Strombesteuerung, die Ver­wen­dung von Strom zum Antrieb von Pumpen, Förder­bän­dern und Ven­ti­la­toren der Besteuerung zu unter­w­er­fen und von der für die Elek­trol­yse vorge­se­henen Steuer­be­freiung auszunehmen. Schließlich ist darauf hinzuweisen, dass den Mit­glied­staat­en bei der Aus­gestal­tung der Besteuerung von Strom, der bei der Elek­trol­yse einge­set­zt wird, ein weitre­ichen­der Gestal­tungsspiel­raum verbleibt. Infolge der Ausweisung der Stromver­wen­dung in solchen Fällen aus dem sach­lichen Anwen­dungs­bere­ich der EnergieStRL han­delt es sich näm­lich um einen nicht har­mon­isierten Bere­ich.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 30. Juni 2015 — VII R 52/13

  1. FG Ham­burg, Urteil vom 11.09.2013 — 4 K 133/12 []
  2. BT-Drs. 16/2709, S.19 f. []
  3. zur grund­sät­zlich ver­gle­ich­baren Regelung in Art. 2 Abs. 4 Buchst. b Anstrich 2 EnergieStRL vgl. BFH, Urteil in BFHE 243, 96, 99 f., ZfZ 2014, 52 []
  4. Lenk/Gellert, Fach­lexikon, ABC Physik, S. 356; vgl. auch “Elek­trol­yse” in Brock­haus, 21. Aufl.: Auf­s­pal­tung ein­er chemis­chen Verbindung unter Ein­wirkung des elek­trischen Stroms []
  5. BT-Drs. 16/1172, S. 47 f. []