Verlegung von Erdwärmesonden — und die Investitionszulageberechtigung

Ein Unternehmen, das Erd­wärmeson­den ver­legt, gehört nicht zum ver­ar­bei­t­en­den Gewerbe und ist daher nicht investi­tion­szu­lage­berechtigt.

Verlegung von Erdwärmesonden — und die Investitionszulageberechtigung

Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a Vari­ante 1 InvZulG 2007 sind neue abnutzbare bewegliche Wirtschafts­güter des Anlagev­er­mö­gens investi­tion­szu­la­gen­begün­stigt, die ‑bei Vor­liegen der weit­eren zula­gen­rechtlichen Voraus­set­zun­gen- zum Anlagev­er­mö­gen eines Betriebs des ver­ar­bei­t­en­den Gewerbes des Anspruchs­berechtigten im Förderge­bi­et gehören.

Der Begriff des ver­ar­bei­t­en­den Gewerbes bes­timmt sich nach der WZ. Der Geset­zge­ber hat die Maßge­blichkeit der vom Sta­tis­tis­chen Bun­de­samt her­aus­gegebe­nen WZ zwar erst­mals in § 3 Abs. 1 Satz 2 InvZulG 2010 aus­drück­lich ange­ord­net. Der Bun­des­fi­nanzhof hält aber an sein­er ständi­gen Recht­sprechung fest, wonach sich der Begriff des ver­ar­bei­t­en­den Gewerbes im Investi­tion­szu­la­gen­recht auch für frühere Geset­zes­fas­sun­gen nach der für das jew­eilige Kalen­der­jahr gel­tenden WZ bes­timmt, im Stre­it­fall also nach der WZ 2008. Die Gerichte haben hier­bei die Einord­nung eines Betriebs in eine Kat­e­gorie der WZ unab­hängig von der Einord­nung durch die Sta­tis­tik­be­hörde zu prüfen und ggf. selb­st vorzunehmen1.

Der Begriff des ver­ar­bei­t­en­den Gewerbes i.S. von § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a Vari­ante 1 InvZulG 2007 war im hier entsch­iede­nen Stre­it­fall nach der WZ 2008 auszule­gen. Dabei kommt es auf etwaige Zuord­nun­gen durch die Sta­tis­tik­be­hör­den nicht an. Zwar war nach der früheren Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs die Einord­nung durch eine Sta­tis­tik­be­hörde von den Finanzämtern in aller Regel bei der Entschei­dung über die Gewährung der Investi­tion­szu­lage zu übernehmen, soweit sie nicht zu einem offen­sichtlich falschen Ergeb­nis führte. An dieser Recht­sprechung hat der Bun­des­fi­nanzhof aber nach dem Beschluss des Bun­desver­fas­sungs­gerichts vom 31.05.20112 nicht mehr fest­ge­hal­ten.

Das ver­ar­bei­t­ende Gewerbe (Abschnitt C, WZ 2008) umfasst u.a. die mech­a­nis­che, physikalis­che oder chemis­che Umwand­lung von Stof­fen oder Teilen in (neue) Waren, mit dem Ergeb­nis eines neuen Erzeug­niss­es3. Soweit in hier vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Fall eine Zuord­nung zu der dem ver­ar­bei­t­en­den Gewerbe zuge­höri­gen Unterk­lasse 28.25.0 der WZ 2008 (Her­stel­lung von kälte- und luft­tech­nis­chen Erzeug­nis­sen, nicht für den Haushalt) der Abteilung 28 (Maschi­nen­bau) begehrt wurde, erforderte dies zudem, dass die Tätigkeit durch den Bau von Maschi­nen gekennze­ich­net ist, die mech­a­nisch oder durch Wärme auf Mate­ri­alien ein­wirken oder an Mate­ri­alien Vorgänge durch­führen4.

Bei der Ver­legung von Erd­wärmeson­den beste­ht die Tätigkeit des Unternehmens indessen im Wesentlichen im Abteufen von Bohrlöch­ern bis zu ein­er Tiefe von 150 Metern, in der Verbindung vorge­fer­tigter Poly­ethylen­rohre und in der Ein­bringung dieser in die Bohrlöch­er, sodann in der Befül­lung der Rohre mit Sole (als wärmelei­t­en­des Medi­um), dem Anschluss an das Verteil­er­sys­tem und dem Ver­schließen der Bohrlöch­er mit Ver­press­ma­te­r­i­al auf Zement­ba­sis.

Nach Maß­gabe der genan­nten Grund­sätze ist diese Tätigkeit nicht dem ver­ar­bei­t­en­den Gewerbe (Abschnitt C), ins­beson­dere nicht dem Maschi­nen­bau (Abteilung 28) der WZ 2008 zuzuord­nen. Denn die Unternehmerin stellt keine (neuen) Waren oder Erzeug­nisse i.S. des Abschnitts C her, ins­beson­dere keine Maschi­nen. Sie ver­baut vielmehr im Wesentlichen hinzuer­wor­bene vorge­fer­tigte Rohre im Erdre­ich und schließt sie an ein Verteil­er­sys­tem an. Der Bun­des­fi­nanzhof teilt daher die Auf­fas­sung des Finanzgericht, wonach die Tätigkeit der Unternehmerin im Wesentlichen durch die im Baugewerbe üblichen Erd, Rohrver­legungs- und Bohrar­beit­en geprägt und damit dem nicht investi­tion­szu­la­gen­begün­stigten Baugewerbe (Abschnitt F) der WZ 2008 zuzuord­nen ist. Uner­he­blich ist, ob die Tätigkeit der Unternehmerin ‑wie vom Finanzgericht angenom­men- wegen ein­er Nähe zum Brun­nen- oder Tun­nel­bau der Unterk­lasse 42.21.0 (Rohrleitungstief­bau, Brun­nen­bau und Kläran­la­gen­bau) oder wegen ein­er struk­turellen Ver­gle­ich­barkeit der Tätigkeit mit Rohrver­legungsar­beit­en bei Heizungsin­stal­la­tio­nen der Unterk­lasse 43.22.0 (Gas, Wass­er, Heizungs- sowie Lüf­tungs- und Kli­main­stal­la­tion) der WZ 2008 zuzuord­nen ist. Denn in bei­den Fällen begrün­dete diese Zuord­nung jeden­falls keine Zuge­hörigkeit zum ver­ar­bei­t­en­den Gewerbe und führte eben­falls zu keinem Anspruch auf Investi­tion­szu­lage.

Das Zuschnei­den, Anpassen und Verbinden/Verschweißen der Rohrleitun­gen kön­nte zwar als eine ver­ar­bei­t­ende Tätigkeit ange­se­hen wer­den, zumal das Zusam­men­bauen zugekaufter Teile von Waren grund­sät­zlich auch als Her­stel­lung von Waren gilt5. Dies ist aber ger­ade dann nicht der Fall, soweit es ‑wie hier- Her­stel­lungstätigkeit­en auf der Baustelle bet­rifft, da diese Tätigkeit­en nicht zum ver­ar­bei­t­en­den Gewerbe zählen, son­dern eben­falls in Abschnitt F (Baugewerbe) einzuord­nen sind6.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 27. April 2017 — III R 21/14

  1. BFH, Urteile vom 22.09.2011 — III R 64/08, BFHE 236, 168, BSt­Bl II 2012, 358, Rz 12 ff.; vom 22.09.2011 — III R 14/09, BFH/NV 2012, 451, Rz 12 ff.; vom 22.12 2011 — III R 1/10, BFH/NV 2012, 1654, Rz 10 ff.; vom 26.07.2012 — III R 43/11, BFH/NV 2013, 86, Rz 13 f.; vom 16.07.2015 — III R 34/14, BFH/NV 2016, 64, Rz 11 f.; und vom 14.04.2016 — III R 10/15, BFH/NV 2016, 1493, Rz 18 f., m.w.N. []
  2. BVer­fG, Beschluss vom 31.05.2011 — 1 BvR 857/07, BVer­fGE 129, 1 []
  3. vgl. Erläuterung zu Abschnitt C -Ver­ar­bei­t­en­des Gewerbe-, WZ 2008, S. 186 f. []
  4. vgl. Erläuterung zu Abteilung 28 ‑Maschinenbau‑, WZ 2008, S. 291 []
  5. vgl. Erläuterung zu Abschnitt C -Ver­ar­bei­t­en­des Gewerbe-, WZ 2008, S. 186 []
  6. vgl. Erläuterung zu Abschnitt C -Ver­ar­bei­t­en­des Gewerbe-, WZ 2008, S. 187 []